Sentenza n. 616/2026
Depositata il 15/01/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di NAPOLI Sezione 10, riunita in udienza il 12/01/2026 alle ore 09:00 con la seguente composizione collegiale:
PETRUZZIELLO MICHELANGELO, Presidente e Relatore
GRASSO BARBARA MODESTA, Giudice
TRIASSI LAURA, Giudice
in data 12/01/2026 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sul ricorso n. 5986/2025 depositato il 29/03/2025

proposto da

Ricorrente_1 S.r.l. - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Rappresentato da Rappresentante_1 - CF_Rappresentante_1
Rappresentante difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1
Ricorrente_2 AT - P.IVA_2
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Rappresentato da Rappresentante_2 - CF_Rappresentante_2
Rappresentante difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale I Di Napoli elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- AVVISO DI LIQUIDAZIONE n. 25019035655 REGISTRO 2025
a seguito di discussione in camera di consiglio e visto il dispositivo n. 142/2026 depositato il
13/01/2026

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

1. Con ricorso notificato il 28/3/2025 e depositato il giorno seguente, la Ricorrente_2
Nominativo_1 e la Ricorrente_1 S.R.L. hanno impugnato nei confronti dell'AGENZIA DELLE ENTRATE – DIREZIONE PROVINCIALE I DI NAPOLI, l'avviso di liquidazione dell'imposta di registro n.
25019035655, emesso in data 25/03/2025.
Le ricorrenti hanno esposto che:
a) in data 12/06/2023 esse avevano sottoscritto un contratto preliminare immobiliare avente ad oggetto un immobile sito in Roma, Indirizzo_1, al prezzo complessivo di € 2.350.000,00;
b) tale preliminare prevedeva il versamento di una caparra confirmatoria di € 350.000,00 di cui versati complessivamente € 300.000,00;
c) a causa del persistente inadempimento della promissaria acquirente, in data 13/02/2024 l'Associazione promittente venditrice diffidava formalmente la controparte ad adempiere, ed esercitava in data 15/03/2024 il diritto di recesso contrattuale, trattenendo le somme versate a titolo di caparra;

d) successivamente, esclusivamente con finalità transattive e senza alcuna nuova attribuzione patrimoniale, le parti hanno convenuto, avanti il Notaio Nominativo_2, una risoluzione consensuale del preliminare, in data 23/01/2025 (rep. 1319/999), ribadendo il trattenimento definitivo delle somme già versate (€ 300.000,00)
e concordando l'abbandono del giudizio pendente avanti il Tribunale di Roma (R.G. 15409/2024), con compensazione integrale delle spese;

e) in data 25/03/2025, l'Agenzia delle Entrate aveva notificato al Notaio Nominativo_2 l'avviso di liquidazione n. 25019035655, applicando erroneamente l'imposta proporzionale del 3% sulle somme trattenute a titolo di caparra confirmatoria, qualificandola impropriamente come autonoma attribuzione patrimoniale.
Le ricorrenti hanno quindi svolto i seguenti motivi.

1. Violazione dell'art. 28 DPR 131/1986 - Natura esclusivamente transattiva e risolutoria dell'atto.
L'atto notarile del 23/01/2025 ha natura esclusivamente transattiva e risolutoria, senza alcun nuovo effetto traslativo.
Come stabilito dalla Cassazione n. 29574/2023, l'immediata liquidazione di un tributo è consentita solo sulla base di elementi emergenti ictu oculi dalla dichiarazione e presuppone l'assenza di valutazioni giuridiche complesse, requisiti non sussistenti nel caso di specie.
La finalità del contratto è esclusivamente la composizione definitiva di una controversia giudiziale già pendente.
Tale qualificazione è inequivocabilmente confermata dalla contestuale rinuncia agli atti del giudizio con compensazione delle spese (Cass. n. 22856/2024, "La risoluzione consensuale di un contratto preliminare ha natura transattiva e non traslativa quando risolve una lite pendente senza produrre effetti nuovi o ulteriori").

2. Erronea applicazione dell'imposta proporzionale - Insussistenza di effetti traslativi autonomi.
L'importo trattenuto dalla promittente venditrice è esclusivamente confermativo della caparra originariamente versata e non costituisce un'autonoma attribuzione patrimoniale.
La Cassazione n. 20165/2024 ha infatti chiarito che l'imposta di registro non colpisce l'atto in quanto tale ma il rapporto in esso racchiuso, quale indice di capacità contributiva, secondo gli effetti giuridici che l'atto
è destinato a produrre.
Come chiarito dalla giurisprudenza (Cass. n. 24115/2024), la mera conferma della caparra in sede di risoluzione consensuale non è soggetta a tassazione proporzionale ma esclusivamente all'imposta di registro in misura fissa.

3. Cessazione della materia del contendere - Estinzione ex tunc del presupposto impositivo
La risoluzione consensuale comporta l'estinzione ex tunc del presupposto impositivo originario, avendo le parti reciprocamente rinunciato ad ogni effetto traslativo futuro (Cass. n. 13790/2024).
La tassazione proporzionale risulta pertanto del tutto infondata.

4. Carenza di motivazione dell'avviso impugnato
L'avviso impugnato è gravemente carente sotto il profilo motivazionale, omettendo completamente di considerare la natura transattiva-risolutoria dell'atto e la documentata esistenza della lite giudiziaria pendente, elementi essenziali per la corretta qualificazione giuridico-fiscale dell'atto stesso.
Ha concluso per l'annullamento dell'atto.

2. Si è costituita l'Agenzia delle entrate, resistendo al ricorso.

MOTIVI DELLA DECISIONE

3. Il ricorso è fondato.

4. Il contratto preliminare di compravendita risolto con l'atto di risoluzione oggetto dell'avviso impugnato determinò il prezzo in 2.350.000,00 €, di cui 350.000,00 € (evidentemente in seguito ridottisi, per effetto delle concrete dazioni effettuate dalla promissaria acquirente, a 300.000,00 €) anticipatamente versati “a titolo di caparra confirmatoria” (cfr. art. 2 del contratto).
Nella “RISOLUZIONE VOLONTARIA DI CONTRATTO PRELIMINARE DI VENDITA” le parti hanno ribadito ciò (cfr. art. II: «giusta quanto stabilito all'art. 2 del ricordato contratto preliminare, il prezzo dell'immobile è stato convenuto in complessivi euro 2.350.000,00 (duemilionitrecentocinquantamila virgola zero zero), dei quali euro 300.000,00 (trecentomila virgola zero zero) sono stati versati, a titolo di caparra confirmatoria, nei termini e con le modalità di cui al citato preliminare in data 12.06.2023 repertorio n. 21126 per notar Nominativo_3 di Roma») e, dopo aver dichiarato di essere «addivenute alla determinazione di non procedere più alla conclusione della compravendita in oggetto e di risolvere consensualmente il ricordato contratto preliminare», hanno manifestato la concorde volontà di sciogliere per mutuo consenso ai sensi dell'art. 1372 c.c. il citato contratto preliminare di compravendita, specificando che da esso «non deriva(ndo) più alcuna obbligazione a carico di entrambe le parti» e che «in conseguenza della risoluzione consensuale del contratto preliminare in data 12/06/2023, le somme incassate dalla parte venditrice, per complessivi euro 300.000,00 (trecentomila virgola zero zero), saranno definitivamente trattenute dalla stessa a titolo di caparra confirmatoria».
A fronte di siffatta pattuizione l'Agenzia delle Entrate ha, nell'avviso di liquidazione impugnato, osservato che «si tratta di risoluzione di un preliminare di compravendita per "mutuo consenso , non dipendente, quindi, da inadempimento della parte promissaria acquirente, in relazione alla quale le parti hanno convenuto che " le somme incassate dalla parte venditrice, per complessivi euro 300.000,00 (trecentomila virgola zero zero), saranno definitivamente trattenute dalla stessa a titolo di caparra confirmatoria. L'imposta di registro dovuta per l'atto in questione, di conseguenza, non può essere applicata nella sola misura fissa di euro 200. Nella specie, infatti, l'imposta di registro è dovuta nella misura proporzionale con applicazione dell'aliquota del
3% sull'importo di euro 300.000, la caparra confirmatoria trattenuta dalla parte promittente venditrice, in quanto rileva come negozio a contenuto patrimoniale, espressione di autonoma capacita contributiva, convenuta volontariamente dalle parti ed ascrivibile ai negozi patrimonialmente rilevanti come i prestiti/ finanziamenti. L'ufficio, pertanto, agisce per il recupero della maggiore imposta di registro nella misura di euro 8.800. testo unico del 26/04/1986, n. 131 tariffa p. i, art. 9».
Dal che emerge, anzitutto, l'infondatezza del quarto motivo di ricorso, essendo la motivazione dell'atto nient'affatto carente, nonché risultando chiara e perfettamente intelleggibile dalla parte destinataria, come peraltro dimostrano la pertinenza e coerenza rispetto all'avviso medesimo delle censure svolte dalle ricorrenti.
Ricorrenti che, diversamente da quanto opinato dall'Agenzia, sono legittimate all'impugnazione nonostante l'atto non sia stato emesso nei loro confronti, risultando esse le destinatarie finali del medesimo nonché le parti sulle quali, come peraltro dalle stesse documentato (con l'emissione della fattura da parte del notaio Nominativo_2 ed il bonifico della maggiore imposta da questi versata), ricadono gli effetti patrimoniali della liquidazione della maggiore imposta.
La disciplina rilevante va individuata:
a) da un lato, nella NOTA all'art. 10 della prima parte della Tariffa allegata al d.P.R. 131 del 1986, che, in aggiunta al testo dell'art. 10 secondo cui «Contratti preliminari di ogni specie: euro 200», dispone che «Se il contratto preliminare prevede la dazione di somme a titolo di caparra confirmatoria si applica il precedente art. 6; se prevede il pagamento di acconti di prezzo non soggetti alla imposta sul valore aggiunto ai sensi degli articoli 5, comma 2, e 40 del testo unico si applica il precedente art.

9. In entrambi i casi l'imposta pagata è imputata all'imposta principale dovuta per la registrazione del contratto definitivo»;
b) dall'altro, nell'art. 28 d.P.R. 131 del 1986, secondo cui, in caso di «Risoluzione del contratto», quest'ultima «
è soggetta all'imposta in misura fissa se dipende da clausola o da condizione risolutiva espressa contenuta nel contratto stesso ovvero stipulata mediante atto pubblico o scrittura privata autenticata entro il secondo giorno non festivo successivo a quello in cui è stato concluso il contratto. Se è previsto un corrispettivo per la risoluzione, sul relativo ammontare si applica l'imposta proporzionale prevista dall'art. 6 o quella prevista dall'art. 9 della parte prima della tariffa.

2. In ogni altro caso l'imposta è dovuta per le prestazioni derivanti dalla risoluzione, considerando comunque, ai fini della determinazione dell'imposta proporzionale,
l'eventuale corrispettivo della risoluzione come maggiorazione delle prestazioni stesse».
È avviso del Collegio che, diversamente da quanto ritenuto dall'Agenzia, il trattenimento della caparra confirmatoria concordato dalle parti nel contratto di risoluzione consensuale (fattispecie che dev'essere attratta nella disciplina del comma 2 dell'art. 28) non costituisca prestazione derivante dalla risoluzione, avendo le parti espressamente qualificato la caparra come confirmatoria e non penitenziale.
Merita di essere ricordato quanto osservato dalla Suprema corte nella sentenza n. 12398 del 2024, allorché, pronunciando in fattispecie relativa «all'imposta di registro dovuta in ordine al contratto preliminare stipulato tra le parti, applicando alla somma pattuita a titolo di caparra penitenziale l'aliquota del 3% in luogo di quella di 0.5%, hanno osservato che: a) «come stabilisce l'art. 1386 cod.civ., la caparra penitenziale ha la funzione di corrispettivo del recesso ed il recedente perde la caparra data o deve restituire il doppio di quella ricevuta, se esercita il relativo diritto di recesso. Si tratta di una pattuizione, collegata ad un altro contratto, che attribuisce un diritto potestativo di recesso a fronte di un corrispettivo e che, quindi, ha un contenuto patrimoniale», che «non è, da un punto di vista civilistico, un negozio sospensivamente condizionato, ma piuttosto un negozio da cui deriva immediatamente, in virtù del consenso delle parti, la costituzione del diritto potestativo di recesso», con la conseguenza che «difatti, è solo il pagamento del corrispettivo pattuito (in termini di trattenimento della caparra o di obbligo di corrispondere il doppio dell'importo ricevuto) ad essere subordinato all'esercizio del diritto di recesso e a condizionarne gli effetti, in virtù della previsione dell'art. 1373, terzo comma, cod.civ. («qualora sia prevista la prestazione di un corrispettivo per il recesso, questo ha effetto quando la prestazione è eseguita»)»; b) «ai fini dell'individuazione del regime impositivo della caparra penitenziale, deve escludersi l'applicazione della disciplina prevista per la caparra confirmatoria, attesa la differenza strutturale e funzionale delle due clausole (Cass., Sez. 6 - 3, 9 febbrai 2023, n. 3954, secondo cui la caparra penitenziale - che ricorre quando alla previsione del diritto di recesso si accompagna la dazione di una somma di danaro o di altra quantità di cose fungibili - e la multa penitenziale - cioè, il corrispettivo previsto per il recesso - non integrano, a differenza della caparra confirmatoria, un risarcimento del danno per la mancata esecuzione del contratto, bensì il corrispettivo del recesso per determinazione unilaterale e l'accertamento della volontà delle parti di dar vita all'una o all'altra figura compete al giudice del merito, il cui apprezzamento è incensurabile in sede di legittimità, se sorretto da motivazione esauriente ed immune da vizi logici e giuridici)», sicché «non può, pertanto, operare l'art. 6 della Part I degli allegati al d.P.R. n. 131 del 1986, a cui rinvia il primo periodo della nota dell'art. 10, che fa riferimento esclusivamente alla caparra confirmatoria («se il contratto preliminare prevede la dazione di somme a titolo di caparra confirmatoria si applica il precedente art. 6»)»; c) «la disciplina applicabile va piuttosto rinvenuta nell'art. 28 del d.P.R. n. 131 del 1986, ai sensi del quale la risoluzione del contratto è soggetta all'imposta in misura fissa se dipende da clausola o da condizione risolutiva espressa contenuta nel contratto stesso ovvero stipulata mediante atto pubblico o scrittura privata autenticata entro il secondo giorno non festivo successivo a quello in cui è stato concluso il contratto e, laddove sia previsto un corrispettivo per la risoluzione, sul relativo ammontare si applica l'imposta proporzionale prevista dall'art. 6 o quella prevista dall'art. 9 della parte prima della tariffa. Lo scioglimento del contratto derivante dall'esercizio del diritto di recesso ha, difatti, gli stessi effetti di quelli della risoluzione del contratto. Peraltro, come già ricordato il recesso cd. caducatorio viene ricostruito, da una parte della dottrina, come una condizione risolutiva espressa di tipo potestativo, mentre il recesso cd. impeditivo Banca_1 una clausola a cui si collega lo scioglimento e, dunque, la risoluzione del vincolo contrattuale».
I giudici di legittimità hanno aggiunto che «da tale premessa deriva, quindi, che laddove si verifichi lo scioglimento del contratto in conseguenza dell'esercizio del diritto di recesso, sull'ammontare previsto quale corrispettivo per il recesso si applica l'imposta proporzionale prevista dall'art. 9 della parte prima della tariffa del d.P.R. n. 131 del 1986 (e, cioè, 3%), salva l'ipotesi in cui il corrispettivo sia oggetto di quietanza, assoggettata, ai sensi dell'art. 6 della parte prima della tariffa del d.P.R. n. 131 del 1986, all'aliquota dello
0,5% (come appunto avvenuto, nel caso di specie, al momento della conclusione del contratto preliminare)
» in quanto «la lettera dell'art. 28 d.P.R. n. 131 del 1986 è chiara nel collegare l'applicazione dell'imposta di registro sull'ammontare del corrispettivo pattuito per la risoluzione al momento in cui si verifica lo scioglimento del vincolo contrattuale in virtù della clausola contrattuale, escludendo l'imposizione immediata. Difatti, è la «risoluzione» del contratto ad essere soggetta all'imposizione - in base ad un regime differenziato se lo scioglimento del contratto dipende da clausola o da condizione risolutiva espressa contenuta nel contratto stesso ovvero stipulata mediante atto pubblico o scrittura privata autenticata entro il secondo giorno non festivo successivo a quello in cui è stato concluso il contratto (comma 1) o in ogni altro caso (comma 2)». Hanno, inoltre, sottolineato che «tale conclusione è confermata, con riguardo alla fattispecie in esame, che ha ad oggetto un contratto preliminare, dalla nota all'art. 10 della prima parte della tariffa allegata al d.P.R.
n. 131 del 1986, ai sensi della quale «se il contratto preliminare prevede la dazione di somme a titolo di caparra confirmatoria si applica il precedente art. 6; se prevede il pagamento di acconti di prezzo non soggetti all'imposta sul valore aggiunto ai sensi degli articoli 5, comma 2, e 40 del testo unico si applica il precedente art. 9; in entrambi i casi l'imposta pagata è imputata all'imposta principale dovuta per la registrazione del contratto definitivo». La scelta del legislatore è quella di tassare, al momento della conclusione del contratto preliminare, la sola caparra confirmatoria e non quella penitenziale, che, al contrario, non è soggetta a tassazione immediata, perché la concretizzazione della sua funzione è solo eventuale».
Sulla base di questi principi è agevole concludere che, non versandosi nel caso in esame in ipotesi di caparra penitenziale, la risoluzione del contratto, avvenuta per mutuo consenso e quindi da ricondurre alla disciplina dell'art. 28, comma 2, d.P.R. 131 del 1986, non è stata accompagnata né dal pagamento di un corrispettivo per il recesso né dalla pattuizione od esecuzione di prestazioni ulteriori, ma dalla mera statuizione, ricognitiva della pregressa e chiara volontà espressa dalle parti nel contratto preliminare nonché degli effetti da quest'ultimo prodotti, del carattere confirmatorio della caparra in precedenza pagata.
Ne consegue l'accoglimento dei primi due motivi di ricorso, con assorbimento del terzo.

5. Le spese seguono la soccombenza.

P.Q.M.

la Corte accoglie il ricorso e, per l'effetto, annulla l'atto impugnato;

condanna l'Agenzia delle entrate a rifondere le spese di lite alle ricorrenti, liquidandole in 2.600,00 € per compensi (1.300,00 € per ciascuna ricorrente), oltre rimborso spese forfettarie al 15%, nonché cp ed iva se dovuti e con il rimborso del contributo unificato, se effettivamente pagato;
distrae le somme in favore dell'avv. Difensore_1.
Così deciso in Napoli, il 12 gennaio 2026.
Il Presidente estensore - dott. Michelangelo Petruzziello