Sentenza n. 52/2026
Depositata il 23/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di CHIETI Sezione 2, riunita in udienza il 01/10/2025 alle ore 09:30 con la seguente composizione collegiale:
CAMPLI GUIDO, Presidente
DI CARLO CAMILLO, Relatore
DIANO ROBERTO, Giudice
in data 01/10/2025 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sul ricorso n. 286/2025 depositato il 08/05/2025

proposto da

Ricorrente_1 & C Spa - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Rappresentato da Rappresentante_1 - CF_Rappresentante_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Chieti - Viale Dell'Unita D'Italia 90 66100 Chieti CH
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TAZCRI100111 REC.CREDITO.IMP 2017
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 375/2025 depositato il
09/10/2025
Richieste delle parti: Ricorrente/Appellante:
Resistente/Appellato:

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Con atto del 11 aprile 2025 la Ricorrente_1 S.p.A., in persona del legale rappresentante, con sede legale in Isola del Gran Sasso d'Italia (TE), proponeva ricorso l'annullamento dell'atto di recupero n.
TAZCRI100111/2024, emesso dall'Agenzia delle Entrate di Vasto ed avente ad oggetto un credito di imposta da agevolazioni, asseritamente indebitamente utilizzato nell'anno 2017.
Chiedeva la ricorrente l'accoglimento del ricorso per i seguenti motivi:
1) Violazione e falsa applicazione degli artt.3 D.L. n.145/2013, conv. in L.n.9/2014, come mod. dall'art.1, co.35, L.n.190/2014, 2 e 4 D.M. 27 maggio 2015, n.87754.
2) Difetto di motivazione: violazione dell'art.7 Statuto del Contribuente;

3) Infondatezza del recupero del credito d'imposta. Difetto di prova: violazione dell'art.2697 C.C.;
4) Illegittimità delle sanzioni per difetto dell'elemento soggettivo per violazione degli artt.5 e 6 D.lgs.
n.472/1997;
5) Erroneità dell'atto sanzionatorio. Falsa applicazione dell'art.13, commi 4 e 5, D.lgs. n.471/1997;
6) Violazione dell'art.15 D.P.R. n.602/1973. Illegittima richiesta di pagamento integrale.
Si costituiva in giudizio l'Agenzia delle Entrate – Direzione Provinciale di Chieti, insistendo per il rigetto del ricorso.
All'esito dell'udienza pubblica di discussione del 1° ottobre 2025 la causa veniva riservata per la decisione.

MOTIVI DELLA DECISIONE

Ritiene questa Corte di Giustizia Tributaria di I° Grado di Chieti – Sez. II^-, che il ricorso debba essere rigettato.
In primo luogo, siccome oggettivamente dirimenti della controversia in esame, vanno analizzate e decise, prioritariamente, le questioni proposte sub n.1), n.2) e n.3) ovverosia il motivo riguardante l'asserita intervenuta violazione e falsa applicazione degli artt.3 D.L. n.145/2013, conv. in L.n.9/2014, come mod. dall'art.1, co.35, L.n.190/2014, 2 e 4 D.M. 27 maggio 2015, l'eccepito difetto di motivazione con violazione dell'art.7 Statuto del Contribuente e l'eccezione di infondatezza del recupero del credito di imposta per difetto di prova e violazione dell'art.2697 C.C. per avere i progetti di ricerca realizzati tutti i requisiti previsti per poter legittimamente fruire dei relativi crediti fiscali.
Tali eccezioni, diversamente da quanto disposto in merito in altre precedenti controversie da questa Corte di Giustizia Tributaria di I° Grado di Chieti, attesa la specificità della controversia che ci occupa, non possono trovare favorevole considerazione.
In particolare, in ordine ai progetti posti a sostegno delle agevolazioni richieste nell'occorso dalla ricorrente;
progetti indentificati con codice PJ-01 - Studio, formulazione e test sperimentali finalizzati all'ideazione di nuovi prodotti dolciari nel settore alimentare e con codice PJ-02 - Studio e analisi per la definizione ed implementazione di nuovi processi logistico produttivi ad alte prestazioni in ottica industria 4.0, va, da subito, rilevato che, come giustamente sostenuto dalla resistente, gli stessi non rispettano i cinque criteri fondamentali previsti dal cd. “Manuale di Frascati”.
Detto “Manuale”, infatti, ritiene che, affinché un'attività possa essere classificata come attività di ricerca e sviluppo, vengano “congiuntamente” soddisfatti i seguenti criteri:
1) L'attività deve essere finalizzata a nuove scoperte (Novità) - L'attività di R&S deve puntare a nuove scoperte o al raggiungimento di nuovi risultati e conoscenze applicabili a prodotti e processi non già diffusi nel settore di riferimento;

2) L'attività deve basarsi su concetti e ipotesi originali, non ovvi (Creatività) – Un progetto di R&S deve avere come obiettivo la creazione/individuazione di concetti o idee che migliorino lo stato dell'arte rappresentante le conoscenze esistenti al momento dell'inizio del progetto stesso, portando a dei risultati originali e pertanto non ovvi, escludendo dal novero delle attività di R&S qualsiasi attività finalizzata al mero cambiamento routinario di prodotti o processi;

3) L'attività non deve avere un esito finale certo (Incertezza);
4) L'attività deve essere pianificata e preventivata (Sistematicità);
5) L'attività deve condurre a risultati che possano essere riprodotti (Trasferibilità e/o Riproducibilità). La trasferibilità dei risultati ottenuti in ambito industriale è da intendersi raggiunta nell'ipotesi in cui le nuove conoscenze e i risultati ottenuti attraverso le attività di ricerca e sviluppo siano potenzialmente trasferibili, utilizzabili e riproducibili da altri ricercatori sia interni che esterni. Trasferibilità e riproducibilità sono funzionali ad una maggiore diffusione delle conoscenze e, quindi, ad un incremento della competitività delle imprese.
***
Orbene, nel caso di specie, dalla stessa relazione prodotta in atti dalla ricorrente, si evince che le attività di ricerca poste in essere dalla ricorrente, più che rispettare i criteri sopra richiamati, si sia limitata a porre in essere una mera innovazione incrementale (come specificato nella citata relazione) di prodotti, processi e servizi esistenti, nonché le relative attività di distribuzione;
innovazione incrementale che, sostanzialmente e comunemente, viene definita come un approccio strategico allo sviluppo aziendale caratterizzato dal continuo perfezionamento e miglioramento di prodotti, processi o servizi esistenti.
Questo processo iterativo prevede l'introduzione di piccoli miglioramenti mirati per incrementare le prestazioni, la funzionalità, l'efficienza e l'esperienza complessiva dell'utente.
Concentrandosi sulla graduale evoluzione delle offerte attuali, le aziende che impiegano l'innovazione incrementale mirano a rimanere all'avanguardia nei loro settori.
Tale approccio non solo favorisce una crescita sostenibile, ma coltiva anche un vantaggio competitivo differenziando strategicamente l'azienda attraverso miglioramenti efficaci dal punto di vista dei costi.
Abbracciare l'innovazione incrementale, pertanto, consente alle organizzazioni di adattarsi alle richieste del mercato in evoluzione, di soddisfare le aspettative dei clienti e di mantenere una presenza dinamica nel panorama in continua evoluzione dell'industria e della tecnologia.
Inoltre, a differenza dell'innovazione radicale o dirompente, che introduce idee completamente nuove e rivoluzionarie, l'innovazione incrementale si basa su conoscenze, tecnologie o pratiche esistenti per apportare miglioramenti iterativi. In genere si tratta di perfezionare le funzionalità esistenti, ottimizzare i processi, ridurre i costi o affrontare limitazioni minori e il feedback dei clienti.
L'innovazione incrementale, inoltre, è spesso guidata dal desiderio di rimanere competitivi sul mercato, di mantenere la soddisfazione dei clienti e di adattarsi continuamente alle mutevoli esigenze e preferenze e, inoltre, consente alle organizzazioni di compiere progressi costanti e di far evolvere i propri prodotti o servizi nel tempo, anziché tentare trasformazioni rischiose e su larga scala.
Secondo il senso comune, quindi, le innovazioni incrementali includono:
- Piccoli cambiamenti: L'innovazione incrementale consiste nell'apportare piccoli aggiustamenti, modifiche o aggiornamenti a un prodotto o a un processo innovativo esistente. Queste modifiche sono solitamente volte a migliorare l'efficienza, l'esperienza dell'utente, l'affidabilità o altri aspetti della soluzione esistente;

- Rischio basso: Poiché l'innovazione incrementale si basa sulle conoscenze e sulle infrastrutture esistenti, in genere comporta un rischio minore rispetto alle forme di innovazione più radicali. La base di clienti esistente e la familiarità del mercato con il prodotto possono fornire un livello di stabilità;
- Miglioramento continuo: Le organizzazioni che si impegnano nell'innovazione incrementale spesso seguono una strategia di miglioramento continuo. Identificano continuamente le aree in cui è possibile apportare miglioramenti e implementano questi cambiamenti gradualmente nel tempo;

- Cicli di sviluppo brevi: I cicli di sviluppo dell'innovazione incrementale sono solitamente più brevi rispetto alle forme di innovazione più rivoluzionarie. Ciò consente di rilasciare più rapidamente versioni migliorate del prodotto o innovazioni di processo;

- Adattamento al mercato: L'innovazione incrementale è spesso guidata dal feedback dei clienti e del mercato. In questo modo le aziende possono affrontare i punti dolenti e le richieste specifiche, aumentando la probabilità di ottenere un migliore adattamento al mercato.
In definitiva le organizzazioni, apportando costantemente piccoli miglioramenti, possono mantenere il loro vantaggio competitivo sul mercato;
miglioramenti che possono includere risparmi sui costi, funzioni migliori, maggiore affidabilità o prestazioni più elevate.
***
Ciò chiarito, non sembra proprio che, nel caso che ci occupa, le attività di ricerca poste in essere dalla ricorrente possano considerarsi come innovazioni di tipo tecnologico e tecnico di natura sostanziale, trattandosi, come condivisibilmente ritenuto dalla resistente, di “innovazioni”, nel senso sopra specificato, per la sola impresa e non per il settore di riferimento.
Ne deriva che queste ultime certamente non possono considerarsi alla stregua di una vera e sostanziale attività di sviluppo e di ricerca rilevante ai fini dell'ammissione al credito d'imposta.
Peraltro, ancorché in maniera del tutto generale, la stessa preponderante Giurisprudenza di merito, cui questo Giudice ritiene di aderire (C.G.T. di primo grado di Udine - sentenza n. 23/2024 - C.G.T. di secondo grado del Lazio - sentenza n.835/2025), sostiene che si qualificano come attività di R&S i progetti finalizzati al superamento di incertezze scientifiche o tecnologiche, la cui soluzione non risulti raggiungibile sulla base dello stato dell'arte del settore di riferimento e, inoltre, secondo la C.T.P. di La Spezia - sentenza n.276/2022
e la C.G.T. di secondo grado della Basilicata – sentenza n.61/2024), il concetto di novità è da intendersi in riferimento al mercato, tale da includere anche l'accrescimento delle tecnologie o conoscenze esistenti.
Sulla stessa linea anche la C.G.T. di primo grado di Trieste – sentenza n.69/2024 e la C.G.T. di primo grado di Benevento - sentenza n.1301/2024) che ritengono escluse dall'agevolazione fiscale le attività che derivino dall'applicazione di tecnologie e conoscenze già note e disponibili nell'ambito del settore di appartenenza.
*** Si aggiunga, infine:
1) che nella stessa circolare dell'A.d.E. n.31/2020 viene sancito che “Non è di ostacolo all'applicazione della suddetta norma la circostanza che in relazione a talune fattispecie potrebbe non essere stato richiesto, in quanto facoltativo, il parere tecnico al MISE. Ferma restando l'opportunità di attivare la suddetta richiesta nelle situazioni caratterizzate da un grado di tecnicismo elevato o dalla assoluta novità della questione riscontrata, gli Uffici, ricorrendone le condizioni, potranno procedere al recupero del credito d'imposta inesistente anche senza la previa acquisizione del parere tecnico del citato Ministero, laddove dovessero ritenere in base a proprie autonome valutazioni (tenuto conto altresì dei chiarimenti forniti sul tema nei documenti di prassi pubblicati o della assimilazione ad altre fattispecie già esaminate) che nella specifica fattispecie oggetto di controllo non ricorrano le condizioni di ammissibilità delle attività o delle spese al beneficio fiscale”;
2) che, quanto all'omessa richiesta preventiva da parte della resistente del parere del MISE, benché esso, nella fattispecie, sia assente, è comunque il caso di sottolineare che è la stessa ricorrente, attraverso il contenuto del parere tecnico di parte prodotto in giudizio, a rendere, allo stato, quest'ultimo superfluo, posto che ivi viene specificato in maniera oltremodo chiara la natura ed il contenuto delle c.d. innovazioni incrementali poste a sostegno della richiesta del beneficio fiscale negato. Inoltre, nella motivazione dell'accertamento in esame, è chiaramente indicato che l'Agenzia, riconoscendo il caso come simile ad altri esaminati per il quale il parere al MISE era stato richiesto e reso in termini del tutto sfavorevoli al contribuente, aveva volutamente omesso di ricorrervi esercitando adeguatamente la discrezionalità che la legge le attribuisce sul verificato presupposto della sua inutilità dopo avere richiamato i precedenti specifici tutti conformi alla posizione assunta dall'Ufficio. In ordine a questa parte dell'accertamento il ricorrente omette qualsiasi considerazione, né svolge specifica impugnazione, così da venirsi a costituire una situazione di assenza di confronto che si tramuta in acquiescenza.
***
Analoga negativa considerazione va, infine, data in ordine alle ulteriori eccezioni sollevate dalla ricorrente e, in particolare, a quelle sopra contrassegnate con i n.ri 4, 5 e 6.
Le eccezioni in parola, infatti, attengono, sostanzialmente, all'errata qualificazione del credito come inesistente con conseguente lamentata decadenza del potere di recupero, nonché alla conseguente illegittimità sia delle sanzioni richieste nella misura del 100% sia della riscossione delle pretese in misura integrale.
Sulle stesse, ritiene questo Giudice che siano condivisibili le considerazioni enunciate dalla resistente, secondo cui, nella fattispecie, il credito in contestazione, anche alla luce di quanto sopra specificato, più che consistere in un credito non spettante, va qualificato e ritenuto come un credito inesistente, il quale è tale
(Cass. Sez. Unite - sentenza 34419/202) allorché “... ricorrano congiuntamente i seguenti requisiti: a) il credito, in tutto o in parte, è il risultato di un'artificiosa rappresentazione ovvero è carente dei presupposti costitutivi previsti dalla legge ovvero, pur sorto, è già estinto al momento del suo utilizzo;
b) l'inesistenza non è riscontrabile mediante i controlli di cui agli artt. 36-bis e 36-ter D.P.R. n. 600 del 1973 e all'art. 54-bis
D.P.R. n. 633 del 1972; ove sussista il primo requisito ma l'inesistenza sia riscontrabile in sede di controllo formale o automatizzato, la compensazione indebita riguarda crediti non spettanti e si applicano i termini ordinari per l'attività di accertamento”. Ne consegue che, in casi di tal fatta, essendo il termine entro il quale notificare l'atto di recupero quello del 31 dicembre dell'ottavo anno successivo a quello dell'utilizzo del credito in compensazione, non solo l'operato dell'Ufficio deve considerarsi tempestivo ma, peraltro, la sanzione applicabile è quella che va dal 100% al 200% (comma 5° del dell'art.13 D.lgs. n.471/97) della misura dei crediti utilizzati e non quella minore del 30% previsto dal precedente comma 4 dello stesso articolo e la riscossione delle pretese, giusta quanto disposto dall'art.15 D.P.R. n.602/1973 deve avvenire integralmente. Il ricorso va, pertanto, respinto.
Le spese del giudizio, tenuto conto del valore della pretesa tributaria, seguono la soccombenza e vengono poste a carico della ricorrente, come di seguito: causa tributaria di valore da €.52.000,01 ad €.260.000,00: fase di studio della controversia: €.1.276,00; fase introduttiva del giudizio: €.601,00; fase istruttoria: assente;
fase decisionale: €.2.085,00; fase cautelare: assente;
compenso tabellare - valori minimi - €.3.962,00 - riduzione del 20% ex art.15/2° sexies D.lgs. n.546/1992, per un totale complessivo di €.3.169,60, oltre agli accessori nella misura dovuta per legge.

P.Q.M.

la Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di Chieti - Sez. 2^, definitivamente pronunciando sul ricorso promosso dalla Ricorrente_1 S.p.A. con atto notificato all'Agenzia delle Entrate il 14 aprile 2025 e depositato in data 8 maggio 2025, così dispone: rigetta il ricorso e condanna la ricorrente alla rifusione, in favore dell'Agenzia resistente, delle spese di giudizio liquidate in € 3.169,60, oltre accessori nella misura dovuta per legge.
CHIETI, 1° ottobre, 2025.
Il Relatore estensore
(avv. Camillo DI CARLO)
Il Presidente
(dott. Guido CAMPLI)