Sentenza n. 106/2026
Depositata il 08/01/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di SALERNO Sezione 13, riunita in udienza il 15/12/2025 alle ore 09:30 con la seguente composizione collegiale:
STANZIOLA MAURIZIO, Presidente
TA TO, EL
PANARIELLO CIRO, Giudice
in data 15/12/2025 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sul ricorso n. 7794/2024 depositato il 13/11/2024

proposto da

Ricorrente_1 - CF_Ricorrente_1
Difeso da
Difensore_1 Dott. - CF_Difensore_1
Difensore_2 Avv. - CF_Difensore_2
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Salerno
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TF9021304267/2019 IVA-ALTRO 2013
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TF9021304267/2019 IRAP 2013
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TF9021304877/2019 IVA-ALTRO 2014
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TF9021304877/2019 IRAP 2014
- ATTO DI CONTEST n. TF9CO1301891/2019 IVA-ALTRO 2013
- ATTO DI CONTEST n. TF9CO1301894/2019 IVA-ALTRO 2014
a seguito di discussione in pubblica udienza Richieste delle parti:
(Come in atti)

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Con atto di in riassunzione depositato il 13.11.2024, il ricorrente Sig. Ricorrente_1, a seguito di sentenza n. n. 3535/2023 con la quale il Giudice dell'appello ha annullato con rinvio la sentenza la sentenza n. 867 depositata il 15.04.2022 della Commissione Tributaria provinciale di Salerno, in proprio e nella attribuita qualità di amministratore di fatto, proponeva gravame innanzi l'intestata Corte di Giustizia Tributaria di 1 grado, avverso l'avviso di accertamento n. TF9021304267/2019 relativo all'anno d'imposta 2013, l'avviso di accertamento n. TF9021304877/2019 relativo all'anno 2014, con cui l'Ufficio rideterminava il reddito d'impresa, da imputare ai soci della Società_1 s.a.s., l'atto di contestazione n. TF9CO1301891/2019, relativo all'anno 2013 e l'atto di contestazione n. TF9CO1301894/2019 relativo all'anno 2014, mezzo dei quali l'Ufficio irrogava la sanzione Iva prevista dall'art. 6, comma 8, del d.lgs.
471/97, atti emessi sulla base degli elementi emergenti dal p.v.c. del 04.07.2019, redatto dalla G.d.F. di Sapri.
All'udienza del 09/06/2025, la Corte rilevato l'applicabilità dell' art 14, comma1 del D.lgs n.546/92 il quale prevede che qualora l'oggetto del ricorso riguardi inscindibilmente più soggetti, questi devono essere tutti parte nello stesso processo e che la controversia non possa essere decisa limitatamente ad alcuni di essi, ordinava l'integrazione del contraddittorio nei confronti della società Società_1 di Società_1
s.a.s., e dei soci sig.ra Società_1 e sig. Nominativo_2, a cura di parte ricorrente.
Con appositi atti di chiamata in giudizio il ricorrente provvedeva, in ottemperanza dell'ordinanza, all'integrazione del contraddittorio e nel riportarsi al ricorso originario censurava i predetti avvisi di accertamento per mancato assolvimento dell'onere probatorio e la propria estraneità alla gestione sociale
(I), legittimità dei costi sostenuti dalla società ricorrente (III) il difetto di motivazione dell'accertamento, in violazione degli artt. 7 della L. 212/2000 e 42 del D.P.R. 600/73, per omessa allegazione con conseguente pregiudizio del diritto di difesa (IV) e concludeva per l'annullamneto dell'avviso di accertamento impugnato.
L'Ufficio si costituiva nell'originario giudizio di prime cure, controdeducendo dettagliatamente nel merito a tutti i motivi di ricorso dedotti, a dimostrazione della fallacita' e mancanza di pertinenza degli stessi.
I chiamati in causa società Società_1 di Società_1 s.a.s., e soci sig.ra Nominativo_1 e sig. Nominativo_2, non si costituivano in giudizio.
La controversia, veniva quindi sottoposta all' esame di questa Corte all' udienza pubblica del 15 dicembre
2025, nel corso della quale, sulla scorta degli atti e dei documenti legittimamente prodotti, sentite le parti, udito il relatore, verificato le condizioni di ammissibilita' del ricorso, decideva come da dispositivo.

MOTIVI DELLA DECISIONE

Il ricorso proposto dai ricorrenti è infondato e va rigettato alla stregua delle seguenti motivazioni ed argomentazioni.
Preliminarmente occorre rilevare che gli avvisi di accertamento in questione traggono origine dagli elementi emersi nel P.V.C. del 04.07.2019, redatto dalla G.d.F. di Sapri a seguito di verifica per gli anni di imposta
2013, 2014, 2015, 2016 eseguita nei confronti della Società_1 s.a.s., esercente l'attività alberghiera, e dall'indagine finanziaria, per gli anni 2012, 2013, 2014, sui rapporti finanziari intrattenuti dai due soci, Nominativo_2 e Nominativo_1; in particolare l'Ufficio emetteva atti impositivi per le maggiori imposte dovute in conseguenza dei maggiori imponibili accertati nei confronti della società, ovvero per l'anno 2013, con avviso di accertamento n. TF9021304267/2019, determinava un reddito d'impresa pari a € 2.374.257,00 da imputare ai soci ai fini delle II.DD., un valore della produzione netta pari a € 2.368.495,00, un volume d'affari pari a € 1.235.185,00 (di cui € 1.0313.872,00 per accreditamenti in conti correnti, e € 221.313,00 per corrispettivi constatati dalla G.d.F.), mentre per l'anno 2014, con avviso di accertamento n. TF9021304877/2019, determinava un reddito d'impresa pari a € 965.154,00 da imputare ai soci ai fini delle II.DD., un valore della produzione netta pari a € 1.018.872,00, un volume d'affari pari a
€ 662.562,00 (di cui € 482.756,00 per accreditamenti in conti correnti, e € 179.806,00 per corrispettivi constatati dalla G.d.F.). Relativamente ai prelevamenti non giustificati (per un ammontare di € 1.019.559,00
Iva relativa ad aliquota del 22%, € 224.303,00 per l'anno 2013 e per un ammontare di € 428.935,00 (Iva relativa ad aliquota del 22%, € 94.366,00, per l'anno 2014 ), venivano emessi separati atti di contestazione, rispettivamente, n. TF9CO1301891/2019 (a.i. 2013) e n TF9CO1301894/2019 (A.I. 2014) veniva irrogata la sanzione dovuta ai sensi dell'art. 6, comma 8, D.Lgs 471/97, per omessa regolarizzazione agli acquisti. I citati avvisi venivano notificati, oltre che alla sig.ra Nominativo_1 e al sig. Nominativo_2, la prima nella qualità di rappresentante legale e socia, il secondo di socio della Società_1 s.a.s., anche al sig. Ricorrente_1
, nella veste di socio occulto per il ruolo di amministratore di fatto dallo stesso ricoperto nella società, così come emerso nel corso del procedimento penale n. 155/2017/21, pendente presso il Tribunale di Vallo della Lucania, a seguito delle attività di polizia giudiziaria della G.F. giusta autorizzazione rilasciata dal sostituto procuratore il 06.12.2018.
I e II Con sostanziale unico motivo di gravame il ricorrente eccepisce la nullità degli avvisi di accertamento impugnati per mancato assolvimento dell'onere probatorio e la propria estraneità alla gestione sociale, in quanto la tesi dell'Ufficio sarebbe fondata unicamente su dichiarazioni di terzi raccolte nel corso delle indagini preliminari e le testimonianze rese avanti al giudice penale, prive di valore probatorio nel giudizio tributario.
Tali motivi risultano infondati. Ai fini del riconoscimento della qualifica di amministratore di fatto, la prova della ritenuta funzione gestoria, esercitata da parte di un soggetto non formalmente investito di tale carica, si traduce nell'accertamento di elementi sintomatici dell'inserimento organico di tale soggetto in qualunque settore gestionale dell'attività economica, sia esso aziendale, produttivo, amministrativo, contrattuale o disciplinare (Cassazione penale sez. V, 28 febbraio 2024, n. 16414). La responsabilità dell'amministratore di fatto ai sensi dell'art. 2639 c.c., postula un esercizio continuativo e significativo anche solo di taluno dei poteri tipici inerenti quella funzione, purché l'attività gestoria, svolta in modo non episodico od occasionale, sia apprezzabile (cfr. Cassazione penale sez. III, 14 gennaio 2025, n. 9130). La posizione dell'amministratore di fatto va individuata con riferimento alle disposizioni civilistiche che, regolando le attribuzioni dell'amministratore di diritto, costituiscono la parte precettiva di norme sanzionate dalla legge penale (Cass. pen., Sez. V, 25 giugno 2024, n. 36582). L'art. 2639 c.c., vista la sua collocazione nell'ambito della disciplina dei reati societari, amplia la platea dei responsabili attraverso un'estensione che ricomprende tanto i soggetti che rivestono cariche e funzioni specifiche all'interno delle società, quanto coloro che, pur privi della qualifica formale, esercitano in via di fatto “in modo continuativo e significativo i poteri tipici inerenti alla qualifica o alla funzione”. Come sottolineato dalla migliore dottrina, la definizione fornita dall'art. 2639 c.c. è lo strumento per individuare in modo univoco quei soggetti che, esercitando di fatto cariche o funzioni all'interno di società, pur in assenza della correlativa nomina formale, assumono la responsabilità penale per gli illeciti commessi nel corso della gestione della impresa.
Detta figura va individuata attraverso i c.d. “elementi sintomatici di gestione” della società. I compiti demandati a coloro che rivestono le cariche formali sono individuabili nel compimento delle operazioni necessarie per l'attuazione dell'oggetto sociale, la valutazione dell'adeguatezza degli assetti organizzativi, amministrativi e contabili della società, l'esame dei piani strategici, industriali e finanziari. Pertanto, per stabilire se si sia in presenza di un amministratore di fatto, occorre verificare in concreto se il soggetto estraneo, si sia inserito nella gestione della società procedendo allo svolgimento dei compiti propri degli amministratori, così come descritti dalle corrispondenti norme civilistiche. La forma più evidente di intromissione avviene nel momento in cui l'amministratore di fatto agisce in modo diretto nel perseguimento dell'oggetto sociale dell'impresa in ciò intrattenendo rapporti con i clienti, con i fornitori, con i dipendenti. Possono essere considerati infine elementi indizianti altamente significativi della presenza di un amministratore di fatto circostanze quali, ad esempio, la costante assenza dell'amministratore di diritto, la mancanza di qualsivoglia cognizione professionale per l'esercizio della funzione da parte dell'amministratore di diritto (Cass. Pen., Sez. V, 17 giugno 2016, n. 41793).
Orbene nel caso di specie le circostanze emergenti dal p.v.c., circa il compimento di specifici atti del sodalizio, il condizionamento delle scelte operative della società, la gestione dei flussi di cassa, la gestione del personale dipendente, il governo degli aspetti economici, i rapporti esterni (pagine 35/37 del p.v.c.), come descritti dal sig. Nominativo_3 (pag. 24 p.v.c. – All. 2 al p.v.c.), marito della sig.ra Nominativo_1, e supportati da documentazione fornita ai verbalizzanti a corredo delle dichiarazioni rese dalla sig.ra Nominativo_4, figlia della rappresentante legale nonché dipendente della società, (All. 2, 3 e 4 al p.v.c.), lasciano fondatamente presumere la sussistenza di un interesse economico nella società, che è proprio del socio amministratore.
In definitiva, l'attività di amministratore di fatto del ricorrente si è tradotto nel compimento di atti concreti attraverso i quali un soggetto privo di nomina regolare interferisce, si sovrappone e si sostituisce alla volontà dell'organo competente influendo, con la propria volontà sull'andamento della società. Pertanto il soggetto il quale assume in base alla disciplina dettata dall'art. 2639 c.c., la qualifica di amministratore "di fatto" di una società è gravato dell'intera gamma dei doveri cui è soggetto l'amministratore "di diritto", per cui, ove, come nel caso di specie, concorrano le altre condizioni di ordine oggettivo e soggettivo, è chiamato a rispondere anche del debito tributario di una società avendo lo stesso amministrato, di fatto, la società medesima, essendo irrilevante il beneficio fiscale che un soggetto può trarre amministrando di fatto una società.
III Con terzo motivo di gravame il ricorrente eccepiva l'errata determinazione del maggior reddito d'impresa accertato e ricavi ricostruiti.
Tale motivo risulta inconferente. Occorre premettere che l'Ufficio ha proceduto alla ricostruzione induttiva del reddito d'impresa sulla base degli elementi acquisiti nel PVC redatto dalla G.d.F. Va evidenziato che la società per tutti gli anni oggetto della verifica, aveva omesso di esibire/istituire libri e registri ai fini delle imposte sui redditi e dell'Iva, il Libro dei beni ammortizzabili e il Registro Iva/acquisti. Esibiva solo il Registro dei corrispettivi e una parte delle fatture attive e passive sì da rendere impossibili i riscontri contabili. Inoltre il modello di dichiarazione presentato non conteneva alcun dato contabile. I verbalizzati procedevano, quindi, sulla base dei dati in possesso dell'A.T. mediante risconto sui dati presenti nello Spesometro attivo e passivo,
i dati presenti nel registro dei corrispettivi e i controlli incrociati. Gli stessi hanno dato atto nel p.v.c. di una ricostruzione con metodo analitico-normativo (pag. 34 e segg. p.v.c.), in quanto “ha riguardato in ogni caso singole componenti reddituali ovvero specifiche operazioni”, per il quale il riconoscimento dei costi è ammesso sulla base di idonea documentazione, a norma dell'art. 109 TUIR, secondo cui le spese e gli oneri specificamente afferenti i ricavi e gli altri proventi, che pur non risultando imputati al conto economico concorrono a formare il reddito, sono ammessi in deduzione se e nella misura in cui risultano da elementi certi e precisi.
Nel merito della suddetta determinazione, va rilevato che l'Ufficio ha correttamente applicato il metodo analitico-induttivo, così come emerge dal contesto dell'avviso di accertamento e come si deduce dalla metodologia accertativa descritta.
Nel merito dei recuperi scaturiti dall'indagine finanziaria, ai sensi dell'art. 32, D.P.R. 600/73, le movimentazioni sui conti intestati ai due soci della Società_1 s.a.s., Nominativo_2 e Nominativo_1, ammontanti
,per l'anno 2013, a complessivi € 2.033.431,00, di cui € 1.013.872,00 per accreditamenti, e € 1.019.559,00 per addebitamenti e, per l'anno 2014, a complessivi € 911.691,00, di cui € 492.756,00 per accreditamenti, venivano interamente imputate al reddito d'impresa, non essendo state in alcun modo giustificate dai predetti soggetti in sede di contraddittorio instaurato a seguito di formali inviti.
In quel contesto, a conferma dell'estraneità alle attività gestorie della stessa, la sig.ra Nominativo_1 dichiarava di non essere nella condizione di fornire elementi utili a giustificare le operazioni segnalate dagli istituti di credito in quanto effettuate da un amministratore di fatto.
Nel merito del recupero effettuato dall'ufficio, va evidenziato che l'art. 32, comma 2, n. 2, del D.P.R. 600/1973
e, analogamente, il corrispondente art. 51, comma 2, n. 2, del D.P.R. 633/1972, contemplano una presunzione legale “relativa”, in virtù della quale tutti i movimenti contabili (sia versamenti, sia prelevamenti) effettuati da un imprenditore corrispondono ad operazioni imponibili e determinano l'inversione dell'onere della prova;

l'Ufficio assume che i movimenti bancari effettuati sui conti correnti intestati al contribuente, ovvero a soggetti a lui legati, siano imputabili all'attività d'impresa, senza che risulti necessario procedere all'analisi delle singole operazioni, mentre il contribuente, che quella presunzione volesse superare, è tenuto a fornire idonea prova contraria di avere tenuto conto delle somme oggetto delle movimentazioni ai fini della determinazione del reddito soggetto ad imposta, oppure fornire idonea prova analitica dell'eventuale irrilevanza di quei movimenti, in atti non fornita in alun modo ((in tal senso, Cass. Sent. 09.08.2016, n. 16686).
Anche la giurisprudenza di legittimità è univoca nell'affermare che mentre l'onere probatorio dell'Amministrazione finanziaria è soddisfatto, per legge, attraverso i dati e gli elementi risultanti dalle movimentazioni bancarie, viceversa, incombe sul contribuente la prova dell'estraneità di dette operazioni finanziarie alla formazione del reddito e ad operazioni imponibili poste in essere nell'ambito dell'attività
d'impresa o professionale.
A giudizio della Corte, gli avvisi di accertamento risultano confacente alle evidenze e ragioni del recupero impositivo, in quanto le ragioni contenute nell' opposto atto impositivo, risultano idonee ad incidere sui fatti rilevati e ben integrati dai presupposti indicati dall'art. 2729 c.c., di concordanza, gravita' e precisione. La circostanza dell' avvenuta rideterminazione del reddito conseguito dalla societa', ovvero la raffigurazione di una realta' del tutto difforme da quella che si intende rappresentare, rappresentano indubbi evidenze a sostegno dell'operato dell'Ufficio. Tali evidenze, esaminate da questa Corte, risultano dotate dei presupposti di cui all'art. 2729 c.c., di concordanza, gravita' e precisione, le circostanze sulle quali si basa l'attivita' accertativa e che ha dato luogo all'atto impugnato integrano, inoltre, i requisiti di gravita' precisione e concordanza che consentono l'uso delle presunzioni ai sensi degli articoli 39 e 40 del dpr 633/72.
Si aggiunga, nell'evidenziare che l'Ufficio ha certamente provato con elementi gravi precisi e concordanti,
l'esistenza del maggior reddito accertato induttivamente in capo alla societa', che il recente indirizzo giurisprudenziale della Suprema Corte con l'Ordinanza n. 31878 del 27 ottobre 2022, secondo cui e' appena il caso di sottolineare che il comma 5 bis dell'art.7 d.lgs. n.546/1992, introdotto con l'articolo 6 della legge n. 130/2022, ha ribadito, in maniera circostanziata, che l'onere probatorio grava in giudizio sull'Amministrazione finanziaria in ordine alle violazioni contestate al contribuente, ma non nel caso, come di specie, in cui vi siano presunzioni legali che comportino l'inversione dell'onere probatorio. Pertanto, la nuova formulazione legislativa, nel prevedere che l'Amministrazione prova in giudizio le violazioni contestate con l'atto impugnato, non stabilisce un onere probatorio diverso o piu' gravoso rispetto ai principi gia' vigenti in materia, ma e' coerente con le ulteriori modifiche legislative in tema di prova, che assegnano all'istruttoria dibattimentale un ruolo centrale. Non avendo parte ricorrente scalfito con le sue asserzioni le ragioni su cui si fonda l'inferenza della pretesa erariale nei confronti della societa' e dei soci, la Corte ritiene, su tale punto, che il ricorso debba essere rigettato stante la legittimita' della prova da parte dell'Ufficio, idonea a dimostrare, in modo circostanziato e puntuale le ragioni oggettive su cui si fonda la pretesa impositiva contenuta negli atti impugnati.
Tutte le questioni teste' vagliate, esauriscono la vicenda sottoposta all'esame di questa Corte, e gli altri motivi di gravame non esaminati espressamente sono stati ritenuti dala Corte assorbiti ai fini della decisione.
Spese del giudizio
Le spese del presente giudizio seguono la soccombenza e liquidate in dispositivo.

P.Q.M.

la Corte, in riassunzione del gravame, rigetta l'originario ricorso;
condanna il ricorrente alla rifusione delle spese del presente giudizio, in favore dell'Agenzia delle Entrate, liquidate in euro 3.000,00, oltre oneri accessori, se dovuti per legge.
Cosi' deciso in Salerno, nella camera di consiglio del 15 dicembre 2025.
il relatore il presidente Dott. Roberto Celentano Dott. Maurizio Stanziola