Sentenza n. 84/2026
Depositata il 13/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di L'AQUILA Sezione 2, riunita in udienza il 09/02/2026 alle ore 09:30 con la seguente composizione collegiale:
SANTINI LUIGI, Presidente e Relatore
POLITI FABRIZIO, Giudice
SANTINI SILVANO, Giudice
in data 09/02/2026 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

sul ricorso n. 314/2025 depositato il 08/05/2025

proposto da

Ricorrente 1 Srl - P.IVA_1
Difeso da
Difensore 1 CF_Difensore _1
Difensore 2-CF_Difensore_2
Rappresentato da Rappresentante_1 - CF_Rappresentante_1
Rappresentante difeso da
Difensore 1 CF_Difensore 1
Difensore 2 - CF_Difensore_2
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale L'Aquila
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di: - AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TA303T201157/2024 IRES-ALTRO 2018
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TA303T201157/2024 IVA-ALTRO 2018
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TA303T201157/2024 IRAP 2018
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 76/2026 depositato il 10/02/2026
Richieste delle parti:
Ricorrente: i difensori di parte ricorrente si riportano agli atti e insistono per l'accoglimento del ricorso.
Resistente: il difensore del resistente si riporta agli atti e insiste per il rigetto del ricorso.
RAGIONI IN FATTO ED IN DIRITTO DELLA DECISIONE
La ^società ^Ricorrente 1 ^S.^r.^l. ha impugnato l'Avviso di Accertamento
n°TA303T201157/2024, notificato in data 17.01.2025, con cui l'Ufficio, rettificati il reddito d'impresa ed il valore della produzione lorda, ha rideterminato gli imponibili a fini IRES, IRAP ed IVA per l'anno di imposta 2018 (costi indeducibili per €. 1.034.323,00 ed accertata Iva indetraibile per €.23.908,00), con conseguente ripresa a tassazione delle maggiori imposte dovute, oltre sanzioni ed accessori.
A fondamento del ricorso, la società ricorrente ha eccepito: 1) la violazione dell'art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. n. 600/1973, e dell'art. art. 54, comma 2, d.P.R. n. 633/1972;; 2)
l'infondatezza nel merito della pretesa impositiva, per effettività delle prestazioni rese dalla società Società 1 S.r.l.s. e per difetto di prova dell'inesistenza delle operazioni fatturate;
3)
l'illegittimità della sanzione amministrativa per violazione degli artt. 3, 5, D.lgs 18.12.1997 n.
472. Ha quindi concluso chiedendo annullarsi l'atto impugnato, perché illegittimo ed infondato, ovvero, in subordine, annullarsi il solo atto sanzionatorio;
con il favore delle spese di lite.
L'Agenzia delle Entrate, indicata dalla società ricorrente come controparte, si è costituita in giudizio ed ha resistito al ricorso, del quale ha chiesto il rigetto, sostenendone l'infondatezza, in riferimento a ciascuna delle censure sollevate. 1.- Con i primi due motivi di ricorso, che per motivi di connessione possono essere trattati congiuntamente, la società Ricorrente_1 S.r.l. deduce l'infondatezza nel merito della pretesa impositiva, per effettività delle prestazioni rese dalla società Società_1 S.r.l.s. e per difetto di prova dell'inesistenza delle operazioni fatturate. Si sostiene, in buona sostanza, che le fatture relative alle opere subappaltate erano state emesse per effettive prestazioni rese dalla Società 1 S.r.l.s. in favore della società ricorrente concernenti l'installazione e la posa in opera di reti metalliche paramassi a protezione di pendii rocciosi insistenti su linee di comunicazione stradali e ferroviarie.
Il motivo non è fondato.
La pretesa scaturisce da processo verbale di constatazione in data 29.09.2023 della
Guardia di Finanza della Compagnia di Sulmona, emesso a seguito di verifica fiscale svolta nei confronti delle società Società_1 S.r.l.s. e Società_2 S.r.l.s., che avevano intrattenuto rapporti commerciali di subappalto con la Ricorrente_1 S.r.l. nel periodo dal 01.01.2017 al
31.12.2019 (in riferimento ad appalti con la R.F.I.), nell'ambito dei quali è stato ritenuto dagli accertatori che le fatture emesse fossero relative ad operazioni oggettivamente inesistenti.
Ciò premesso, è noto che, qualora operazioni relative a rapporti a contenuto economico fiscalmente rilevanti ai fini delle imposte dirette e dell'Iva presentino una discrasia tra realtà documentale e realtà fattuale, si parla di “operazioni inesistenti”, espressione che allude a tutte quelle operazioni commerciali fraudolente poste in essere dai contribuenti con lo scopo di sottrarre materia imponibile ai danni dell'Erario.
Il concetto di inesistenza con riferimento alle transazioni rilevanti in ambito tributario e penal-tributario, “deve essere inteso in senso comprensivo di ogni genere di divergenza fra la realtà documentata e quella effettiva". Invero, l'inesistenza può configurarsi in senso oggettivo o soggettivo, e ognuna di queste categorie conosce ulteriori declinazioni. Tale dicotomia emerge, in primis, dall'art. 1, lett. a) del d.lgs. n. 74/2000 laddove il legislatore ha precisato che «per fatture o altri documenti per operazioni inesistenti s'intendono le fatture o gli altri documenti aventi rilievo probatorio analogo in base alle norme tributarie, emessi a fronte di operazioni non realmente effettuate in tutto o in parte o che indicano i corrispettivi o l'imposta sul valore aggiunto in misura superiore a quella reale, ovvero che riferiscono l'operazione a soggetti diversi da quelli effettivi». Dalla formulazione normativa riportata, dunque, è possibile ricavare tre ipotesi di divergenza tra realtà commerciale e la sua espressione documentale. In particolare, si distinguono le seguenti categorie di operazioni inesistenti: - le operazioni, in tutto o in parte, mai poste in essere (cd. inesistenza oggettiva). In tal caso la fattura documenta un'operazione commerciale che non è mai stata effettivamente realizzata (inesistenza oggettiva cd. assoluta o totale) oppure effettuata solo in parte, per quantitativi inferiori a quelli indicati (inesistenza oggettiva cd. relativa o parziale); - le operazioni documentate con fatture che attestano la cessione di beni e/o servizi aventi un prezzo maggiore di quelli forniti (c.d. sovrafatturazione); - quelle operazioni attestate con fatture che le riferiscono a soggetti diversi da quelli effettivi (cd. inesistenza soggettiva). La giurisprudenza di legittimità non ha mancato di evidenziare la rilevanza di ogni tipo di divergenza tra realtà cartolare ed effettiva per la qualificazione di uno scambio di beni o di servizi come “operazione inesistente". La
Suprema Corte, infatti, ha più volte affermato che la nozione di fattura inesistente va riferita non soltanto all'ipotesi di mancanza assoluta dell'operazione fatturata sul piano fattuale, ma anche ad ogni tipo di divergenza tra realtà commerciale e la sua espressione documentale, ivi compresa l'ipotesi di «inesistenza soggettiva» (ex multis Cass., V sez. trib., sent. 5 giugno
2015, n. 11661) Invero, secondo la giurisprudenza della Cassazione (Cass. civ. Sez. V, 07-
02-2018, n. 2905), in tema di ripartizione dell'onere probatorio, una volta che l'Agenzia delle
Entrate abbia provato, anche a mezzo di presunzioni, che l'operazione riportata in fattura non
è in realtà stata effettuata, spetterà al contribuente l'onere di dimostrare l'effettività dell'operazione contestata, ma "tale circostanza non potrà dirsi provata unicamente deducendo la regolarità formale della fattura stessa, della contabilità e dei mezzi di pagamento trattandosi appunto dei mezzi fraudolenti normalmente utilizzati per fornire
-
apparenza di realtà alla frode - bensì con altri elementi e circostanze riferiti alla sostanza dell'operazione".
Sempre la Corte di Cassazione (v. Sentenza 29 novembre 2017, n. 28572) ha chiarito, in tema di operazioni inesistenti (ex multis, Cass. sez. 5A, nn. 13253/15, 16936/15), il diverso il regime probatorio che contraddistingue le operazioni oggettivamente inesistenti da quelle soggettivamente inesistenti. Nelle operazioni oggettivamente inesistenti, ove la fattura costituisce in tutto o in parte mera espressione cartolare di operazioni commerciali mai poste in essere da alcuno, l'amministrazione ha l'onere di fornire elementi probatori, anche in forma indiziaria e presuntiva (Cass. nn. 21953/07, 9784/10, 9108/12, 15741/12, 23560/12,
27718/13, 20059/2014, 26486/14, 9363/15), del fatto che l'operazione fatturata non è stata effettuata, dopo di che spetta al contribuente l'onere di dimostrare l'effettiva esistenza delle operazioni contestare;
tale prova, tuttavia, non può consistere nella esibizione della fattura o nella dimostrazione della regolarità formale delle scritture contabili o dei mezzi di pagamento, poiché questi sono facilmente falsificabili e vengono normalmente utilizzati proprio allo scopo di far apparire reale un'operazione fittizia (Cass. nn. 5406/16, 28683/15, 428/15, 12802/11,
15228/01); e comunque, una volta accertata l'assenza dell'operazione, è escluso che possa configurarsi la buona fede del cessionario o committente, il quale ovviamente sa bene se ed in quale misura ha effettivamente ricevuto il bene o la prestazione per la quale avrebbe versato il prezzo o corrispettivo. Solo nel caso di operazioni soggettivamente inesistenti sorge invece l'esigenza della tutela della buona fede del contribuente, in quanto, conformemente alla giurisprudenza della Corte di Giustizia dell'Unione europea, il diritto alla detrazione può essere negato solo quando il contribuente sapeva, o avrebbe dovuto sapete con l'uso dell'ordinaria diligenza (disponendo di indizi idonei ad avvalorare un tale sospetto ed a porre sull'avviso qualunque imprenditore onesto e mediamente esperto) che con l'emissione della relativa fattura il soggetto formalmente cedente aveva evaso l'imposta o partecipato ad una frode;
una volta che l'Amministrazione abbia assolto a tale onere probatorio, spetta al contribuente l'onere di fornire la prova contraria (v. Cass. nn. 24426/13,
23560/12).
Costituisce quindi consolidato principio giurisprudenziale quello secondo cui “In tema di
IVA, qualora l'Amministrazione finanziaria contesti al contribuente l'indebita detrazione di fatture, in quanto relative ad operazioni inesistenti, spetta all'Ufficio fornire la prova che l'operazione commerciale, oggetto della fattura, non è mai stata posta in essere, indicando gli elementi anche indiziari sui quali si fonda la contestazione, mentre è onere del contribuente dimostrare la fonte legittima della detrazione o del costo altrimenti indeducibili, non essendo sufficiente, a tal fine, la regolarità formale delle scritture o le evidenze contabili dei pagamenti, in quanto si tratta di dati e circostanze facilmente falsificabili" (Cass. 6418/21;
Cass. n. 428 del 14/01/2015). Ne segue che, nel caso in cui l'Ufficio ritenga che la fattura concerna operazioni oggettivamente inesistenti, cioè sia una mera espressione cartolare di operazioni commerciali mai poste in essere da alcuno, e quindi contesti l'indebita detrazione dell'IVA e/o deduzione dei costi, ha l'onere di fornire elementi probatori del fatto che l'operazione fatturata non è stata effettuata (ad esempio, provando che la società emittente la fattura è una "cartiera", quali ad es. la mancanza di sede, la mancanza di iscrizione, l'omesso versamento delle imposte). Per consolidato orientamento della Suprema Corte, inoltre, neppure la regolarità formale delle scritture sarebbe sufficiente a dimostrare la legittimità della detrazione o della deduzione, in quanto si tratta di dati e circostanze facilmente falsificabili e che vengono normalmente utilizzati proprio allo scopo di far apparire reale un'operazione fittizia. Inoltre, in caso di operazioni oggettivamente inesistenti, non è affatto necessaria la dimostrazione della consapevolezza o assenza di buona fede del soggetto passivo, essendo sufficiente ai fini del recupero dell'IVA detratta, come del costo dedotto, la prova della inesistenza dell'operazione, anche sulla sola base di elementi presuntivi.
In quest'ordine di concetti, rileva la Corte che nella fattispecie ricorrono plurimi elementi presuntivi, come tali idonei a fondare il convincimento del giudice, della natura fittizia delle prestazioni fatturate dalla Società_1 S.r.l.s..
Risulta infatti per tabulas che, a fronte di prestazioni di servizi fatturate in favore della
Ricorrente 1 S.r.l. per il considerevole importo di €.1.034.323,00, la subappaltante
Società 1 S.r.l.s. nell'anno 2018:
era titolare di due soli automezzi (due autovetture, di cui una usata);
aveva una disponibilità di attrezzature estremamente esigua (due motoseghe, un avvitatore, un decespugliatore, un verricello forestale ed un martello perforatore);
aveva una dotazione di personale altrettanto modesta, limitata a poche unità di lavoratori occupati, ed esattamente a tre operai, privi di una comprovata specializzazione di settore;

sosteneva un costo del personale estremamente ridotto, pari al 4,85% del fatturato.
A ciò si aggiunga che, come analiticamente descritto nel processo verbale di constatazione, la documentazione prodotta dalla società ricorrente ha denotato la presenza di evidenti incongruenze, come si desume dalle seguenti circostanze: - il subappalto tra la Ricorrente_1 S.r.l. e la Società_1 S.r.l.s. è stato sottoscritto in data
12.09.2016, ma in esso viene indicato, per il pagamento delle prestazioni, un IBAN relativo ad un conto corrente bancario risultato acceso solo il 28.07.2017 (quasi un anno dopo);
dalle informazioni acquisite presso la stazione appaltante R.F.I. è emerso che "non risultano agli atti evidenze comprovanti la ricezione delle istanze di subappalto di cui all'indagine in corso" [...] "Non risultano altresì agli atti della Scrivente espresse autorizzazioni ai subappalti..."; "non risultano emessi - come previsto dalla procedura in vigore presso RFI - da parte del Direttore dei Lavori gli ordini di Servizio né acquisiti i relativi POS dei singoli C.A. (come previsto dalla procedura aziendale), per concedere l'ingresso in cantiere a soggetti diversi dall'Appaltatore stesso” (v. nota R.F.I. 12.05.2023);
il Direttore dei Lavori appaltati presso R.F.I., Nominativo_1, ha dichiarato ad R.F.I. di non aver mai emesso atti formali di autorizzazione ai sub-appalti e di non ricordare di aver mai consentito l'accesso ai cantieri di soggetti non appartenenti alla ditta appaltatrice;

con riguardo ai lavori eseguiti in subappalto presso il Comune di Prezza, gli stessi sarebbero stati oggetto di un ulteriore subappalto dalla Società_1 S.r.l.s. in favore della ditta
Società_3 S.r.l.s., pur in presenza di un espresso divieto di ulteriore subappalto convenuto con la Ricorrente_1 S.r.I. ed in assenza di autorizzazioni a riguardo da parte della stazione appaltante;
inoltre, il contratto esibito dal Comune di Prezza è datato
26.03.2018 e consta di n.28 articoli, laddove quello esibito dalla società ricorrente è datato 23.03.2018 e consta di soli 14 articoli.
A fronte di simili incongruenze e di un quadro indiziario di tale portata, la società ricorrente non ha offerto alcuna plausibile giustificazione contabile ed ha contrapposto difese generiche e poco circostanziate, per lo più fondate sulla apodittica considerazione secondo cui la tipologia dei lavori svolti non necessiterebbe di una particolare strutturazione organizzativa e secondo cui l'esiguità e la mancanza di una specifica professionalità del personale dipendente sarebbe compensata dalla elevata specializzazione del legale rappresentante della Società 1 S.r.l.s., Nominativo_2 . Le argomentazioni di parte ricorrente sul punto appaiono del tutto irrilevanti a superare i rilievi di cui sopra, tenuto conto del fatto che, trattandosi di operazioni oggettivamente insussistenti, nella fattispecie era necessaria una specifica giustificazione contabile, che non è stata invece documentata, con conseguente operatività della presunzione di legge. La prova contraria, come si è detto, non può infatti consistere nella esibizione della fattura o nella dimostrazione della regolarità formale delle scritture contabili o dei mezzi di pagamento, poiché questi sono facilmente falsificabili e vengono normalmente utilizzati proprio allo scopo di far apparire reale un'operazione fittizia
(Cass. nn. 5406/16, 28683/15, 428/15, 12802/11, 15228/01).
I convergenti elementi sopra descritti costituiscono indizi gravi, precisi e concordanti dell'esistenza di un'operazione coordinata tra le società Ricorrente_1 S.r.l. e la Società_1
S.r.l.s. (comportante la fatturazione da parte di quest'ultima di prestazioni oggettivamente inesistenti) finalizzata al solo godimento di indebiti vantaggi fiscali da parte dell'odierna ricorrente.
A fronte di un siffatto contesto fattuale e probatorio, le allegazioni svolte in ricorso si connotano per la loro genericità ed indeterminatezza. Era posto a carico del contribuente, in virtù della citata presunzione legale, l'onere di provare analiticamente l'oggettiva esistenza delle prestazioni fatturate dalla Società 1 S.r.l.s.. Tale prova doveva essere fornita dal contribuente attraverso elementi istruttori più precisi, idonei ad escludere la fittizietà dei costi inerenti alle fatture emesse dalla società Società 1 S.r.l.s.. Era dunque onere della società ricorrente allegare e dimostrare la sussistenza di fatti idonei a dimostrare l'oggettiva esistenza delle prestazioni rese dalla Società 1 S.r.l.s. in suo favore. Tale prova, alla luce della documentazione in atti, non è stata fornita dalla parte a ciò onerata, con conseguente operatività della presunzione di legge. Il che costituisce conferma della fondatezza della pretesa impositiva.
Per tali motivi i primi due motivi di ricorso vanno dunque respinti.
***
2.- Con l'ultimo motivo, la Ricorrente_1 S.r.l. censura l'applicazione della sanzione amministrativa di €.456.215,85, assumendo che "nella concreta fattispecie non è ravvisabile alcuna colpa da parte della società ricorrente per l'ipotesi di irregolarità tra la Società_1 srls ed altra società (Società 3 srls), come rilevato dai verificatori" e che la sanzione "appare senz'altro errata in quanto l'applicabilità della stessa deve essere necessariamente subordinata al principio di legalità e alla responsabilità personale del trasgressore, come previsti dagli artt. 3 e 5 del D.lgs n. 472/1997".
Il motivo non ha fondamento, atteso che, in materia di operazioni oggettivamente inesistenti, una volta raggiunta la prova per presunzioni dell'assenza dell'operazione, è escluso che possa configurarsi la buona fede del committente, il quale ovviamente sa bene se ed in quale misura ha effettivamente ricevuto il bene o la prestazione per la quale avrebbe versato il prezzo o corrispettivo. In caso di operazioni oggettivamente inesistenti, infatti, non
è necessaria la dimostrazione della consapevolezza o assenza di buona fede del soggetto passivo, essendo sufficiente ai fini del recupero dell'IVA detratta, come del costo dedotto, la prova della inesistenza dell'operazione, che l'Ufficio ha ampiamente fornito sulla base dei plurimi elementi presuntivi sopra elencati.
***
3.- Alla luce delle considerazioni che precedono, il ricorso va quindi integralmente respinto, con conferma dell'atto impugnato.
Le spese del giudizio seguono la regola generale della soccombenza e si liquidano come da dispositivo.

P. Q. M.

la Corte di Giustizia Tributaria di Primo Grado di L'Aquila, definitivamente pronunciando sul ricorso indicato in epigrafe, contrariis reiectis, così decide:
- rigetta il ricorso;

- condanna la società ricorrente a rifondere all'Ufficio le spese del giudizio, che liquida in complessivi €.5.000,00.
Così deciso in L'Aquila il 9 Febbraio 2026.
IL PRESIDENTE est.
GI NI