Sentenza n. 15/2026
Depositata il 12/01/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di CAGLIARI Sezione 2, riunita in udienza il 11/12/2025 alle ore 09:00 con la seguente composizione collegiale:
LAI SIMONETTA, Presidente
RA AN, RE
MANCA GIORGIO, Giudice
in data 11/12/2025 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sul ricorso n. 172/2025 depositato il 07/03/2025

proposto da

Ricorrente_1 Srl - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Difensore_2 - CF_Difensore_2
Rappresentato da Rappresentante_1 - CF_Rappresentante_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Cagliari - Via Cesare Pintus, S.n. 09134 Cagliari CA
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TW303I601558-2024 IRES-ALTRO 2019
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TW303I601558-2024 IRAP 2019
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TW303I601924-2024 IRES-ALTRO 2020
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TW303I601924-2024 IRAP 2020
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TW303I601926-2024 IRES-ALTRO 2021
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TW303I601926-2024 IRAP 2021 a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 774/2025 depositato il
11/12/2025
Richieste delle parti:
Ricorrente: Ricorrente_1 Srl rappr.ta e difesa come in atti: -
annullare integralmente gli atti impugnati per i seguenti motivi:
in diritto

1. violazione dell'art. 111 Cost.: le prove acquisite illegittimamente non possono essere utilizzate nell'ambito della verifica e del processo. Poiché gli atti impugnati si fondano su dette prove acquisite illegittimamente, gli stessi sono illegittimi;

2. violazione dell'art. 12, c. 7, L. 212/2000: negli atti impugnati non vengono prese in esame in alcun modo e non vengono indicate le ragioni per le quali non vengono condivise le memorie al Pvc;

3. violazione dell'art.

6-bis, c.3 L.212/2000: negli atti impugnati non vengono prese in esame in alcun modo e non vengono indicate le ragioni per le quali non vengono condivise le osservazioni allo schema d'atto;

4. violazione dell'art. 109 Tuir e dell'art. 7, c.

5.bis D.lgs. 546/1992: l'Amministrazione finanziaria non ha assolto l'onere della prova in relazione all'indeducibilità dei costi ritenuti “quantitativamente” inesistenti;

nel merito

5. violazione e falsa applicazione dell'art. 109 Tuir: gli elementi negativi di reddito soddisfano i requisiti di inerenza e certezza fissati dalla normativa e dal contratto, in particolare l'art. 10 e 16, pertanto sono integralmente deducibili.
Infine, piaccia all'Ill.ma Corte di giustizia tributaria di primo grado di Cagliari:
- annullare il consequenziale provvedimento di irrogazione delle sanzioni;

- condannare al rimborso delle somme che il contribuente dovesse essere obbligato a versare in pendenza di giudizio, con rivalutazione e interessi, come di legge;

- condannare al rimborso delle somme che il contribuente dovesse essere obbligato a versare in pendenza di giudizio, con rivalutazione e interessi, come di legge;

- condannare l'Agenzia delle Entrate di Cagliari alla rifusione dei diritti e onorari di Dottore Commercialista.
Resistente: Ag. Entrate Direzione Provinciale Cagliari rappr.ta e difesa come in atti: -
Nel merito, ritenere legittima, fondata ed esatta la pretesa fiscale contenuta nei tre atti impugnati e rigettare il ricorso in quanto infondato per le ragioni esposte;

Con vittoria delle spese del giudizio.

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO
In data 18 dicembre 2024, l'Agenzia delle Entrate – Direzione Provinciale di Cagliari notificava alla società
Ricorrente_1 s.r.l. l'avviso di accertamento n. TW303I601558/2024, relativo all'anno d'imposta 2019, con il quale venivano accertate maggiori imposte per IRES pari a euro 1.074,00 e IRAP pari a euro 1.230,00, oltre sanzioni e interessi.
Successivamente, in data 23 dicembre 2024, il medesimo Ufficio notificava alla stessa società ulteriori due avvisi di accertamento:
· l'avviso n. TW303I601924/2024, relativo all'anno d'imposta 2020, con il quale venivano accertate
IRES per euro 8.278,00 e IRAP per euro 1.011,00, oltre sanzioni e interessi;

· l'avviso n. TW303I601926/2024, relativo all'anno d'imposta 2021, con il quale venivano accertate
IRES per euro 8.178,00 e IRAP per euro 711,00, oltre sanzioni e interessi.
I tre avvisi di accertamento impugnati traggono origine dal Processo Verbale di Constatazione (P.V.C.), notificato in data 16 dicembre 2022 dal Nucleo di Polizia Economico-Finanziaria di Cagliari della Guardia di
Finanza.
In particolare, in data 10 marzo 2022, la Guardia di Finanza – Nucleo di Polizia Economico-Finanziaria di Cagliari, Gruppo Tutela Entrate – avviava nei confronti della Ricorrente_1 s.r.l., esercente l'attività di
“assistenza residenziale per anziani e disabili”, una verifica fiscale a carattere parziale, estesa ai periodi d'imposta 2019, 2020 e 2021.
Dal P.V.C. emerge che l'attività ispettiva era inizialmente finalizzata ad accertare la natura delle operazioni intercorse tra la Ricorrente_1 s.r.l. e la Società_1, nonché il loro corretto inquadramento giuridico e fiscale. Nel contempo, la Guardia di Finanza procedeva alla verifica del regolare adempimento degli obblighi previsti dalla normativa tributaria in materia di imposte dirette, IVA e altri tributi.
Dall'esame della documentazione acquisita in sede di verifica risultava che la Ricorrente_1 s.r.l. aveva contabilizzato e dedotto costi per servizi socio-assistenziali ricevuti dalla Società_1 per un importo annuo complessivo pari a euro 900.000,00, a fronte di un corrispettivo contrattualmente pattuito pari a euro 840.000,00 (cfr. pag. 12 del P.V.C.).
Pertanto, secondo i verificatori, la società avrebbe dedotto costi eccedenti quelli effettivamente sostenuti, per un importo pari alla differenza sopra indicata.
Le prestazioni oggetto di contestazione erano disciplinate da un contratto stipulato tra la Ricorrente_1 s. r.l. e la Società_1, avente ad oggetto la fornitura di servizi presso il Società_2 di Cagliari, mediante il quale veniva affidata alla cooperativa la gestione dei servizi socio-assistenziali e semi-residenziali degli ospiti della struttura, distinti in:
· servizi socio-assistenziali per gli ospiti delle comunità integrate;

· servizi socio-assistenziali per gli ospiti del centro diurno.
Il contratto prevedeva che la Società_1 fornisse tali prestazioni tramite personale qualificato, garantendo l'erogazione di servizi assistenziali e infermieristici in favore degli ospiti.
Quanto al corrispettivo, era stabilito un compenso annuo pari a:
· euro 720.000,00 per la comunità integrata;

· euro 120.000,00 per il centro diurno. Dalla documentazione extracontabile reperita nel corso della verifica emergeva, tuttavia, che la
Società_1, con riferimento ai servizi prestati presso il Società_2, aveva conseguito ricavi effettivi pari a:
· euro 858.025,00 per l'anno 2019;
· euro 865.508,50 per l'anno 2020;
· euro 865.925,50 per l'anno 2021,
a fronte di ricavi contabilizzati, per ciascuna annualità, pari a euro 900.000,00.
Secondo l'Ufficio, il raffronto tra i ricavi risultanti dalla contabilità ufficiale della Società_1 e quelli effettivamente desumibili dalla documentazione extracontabile consentiva di rilevare differenze pari a:
· euro 41.975,00 per il 2019;
· euro 34.491,50 per il 2020;
· euro 34.074,50 per il 2021.
Sulla base del medesimo processo verbale di constatazione (P.V.C.), l'Agenzia delle Entrate aveva già emesso ulteriori due avvisi di accertamento, relativi ai periodi d'imposta 2017 (n. TW303I600833/2023) e
2018 (n. TW303I601781/2023), fondati sui medesimi rilievi oggetto del presente giudizio. Tali atti erano stati impugnati dalla società e definiti dalla Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di Cagliari, la quale, con le sentenze n. 333/4/2024 e n. 722/1/2024, aveva confermato la legittimità dell'operato dell'Ufficio.
Infine, in data 14 febbraio 2025, la Ricorrente_1 s.r.l., non condividendo le conclusioni contenute nei tre avvisi di accertamento sopra descritti, proponeva ricorso cumulativo avverso gli stessi.

MOTIVI DELLA DECISIONE

Il ricorso è infondato e non merita accoglimento.
Con il primo motivo di doglianza, la società ricorrente deduce la violazione dell'art. 111 Cost., sostenendo che le prove acquisite illegittimamente non potrebbero essere utilizzate né in sede di verifica né nel processo.
In particolare, la ricorrente afferma che i dati informatici posti a fondamento degli avvisi di accertamento sarebbero stati acquisiti da un computer ad uso personale senza la prescritta autorizzazione dell'autorità giudiziaria e che, pertanto, tali elementi probatori sarebbero inutilizzabili, con conseguente illegittimità degli atti impugnati.
L'eccezione è infondata.
Come già affermato da questa Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di Cagliari nelle due sentenze richiamate (n. 333/4/2024 e n. 722/1/2024), emesse in relazione ad analoghi avvisi di accertamento notificati alla medesima società, il principio invocato non trova applicazione nella fattispecie in esame.
L'autorizzazione dell'autorità giudiziaria, prevista dall'art. 52, comma 3, del D.P.R. n. 633/1972 in materia di
IVA e dall'art. 33 del D.P.R. n. 600/1973 in materia di imposte dirette, è infatti necessaria esclusivamente in caso di apertura coattiva di pieghi sigillati, borse, casseforti o mobili in genere. Come chiarito dalla Corte di Cassazione (sent. n. 18098/2021), tale presupposto non ricorre nella presente fattispecie, nella quale non risulta essere verificata alcuna apertura coattiva.
Con il secondo e il terzo motivo di doglianza, strettamente connessi e pertanto esaminati congiuntamente, la società ricorrente deduce:
la violazione dell'art. 12, comma 7, della L. n. 212/2000, per non avere l'Ufficio esaminato né confutato le memorie presentate al PVC;
la violazione dell'art.

6-bis, comma 3, della L. n. 212/2000, per non avere l'Ufficio preso in considerazione le osservazioni presentate in relazione allo schema di atto.
Entrambe le censure sono prive di fondamento.
Dalla documentazione agli atti risulta che la società ricorrente ha effettivamente presentato memorie ai sensi dell'art. 12, comma 7, dello Statuto del contribuente. Tuttavia, nelle tre comunicazioni dello schema di atto notificate prima dell'emissione degli avvisi di accertamento (in data 4 ottobre 2024 per il 2019 e in data 23 ottobre 2024 per il 2020 e 2021), l'Ufficio ha espressamente dato atto della loro presentazione, precisando che le stesse sono state esaminate ma non ritenute meritevoli di accoglimento in quanto non idonee a dimostrare l'effettività e la certezza delle prestazioni contestate.
Le memorie prodotte dalla ricorrente, infatti, risultavano sfornite di adeguato supporto probatorio e non idonee a superare i rilievi formulati nel PVC.
Analogamente, con riferimento alle osservazioni presentate ai sensi dell'art.

6-bis, comma 3, della L. n.
212/2000, l'Ufficio ha puntualmente riportato negli avvisi di accertamento il contenuto delle stesse e le ragioni del loro rigetto. In particolare, è stato evidenziato che le osservazioni non introducevano elementi nuovi rispetto a quelli già valutati e risultavano inidonee a confutare le risultanze del PVC, al quale l'Ufficio ha espressamente fatto rinvio.
Alla luce di tali considerazioni, anche il secondo e il terzo motivo devono essere respinti.
Con il quarto e il quinto motivo di doglianza, anch'essi strettamente connessi e pertanto trattati congiuntamente, la società ricorrente deduce:
la violazione dell'art. 109 TUIR e dell'art. 7, comma 5-bis, del D.lgs. n. 546/1992, per mancato assolvimento dell'onere probatorio da parte dell'Amministrazione finanziaria in ordine all'indeducibilità dei costi;
la violazione e falsa applicazione dell'art. 109 TUIR, sostenendo che i costi contestati sarebbero inerenti, certi e integralmente deducibili sulla base del contratto.
Anche tali censure sono infondate.
Il richiamo operato dalla ricorrente all'art. 7, comma 5-bis, del D.lgs. n. 546/1992 è pretestuoso. Tale disposizione, introdotta dall'art. 6 della L. n. 130/2022, non ha innovato i criteri di riparto dell'onere probatorio, ma ha semplicemente reso espliciti principi già immanenti nel sistema processuale tributario. Come chiarito dalla Corte di Cassazione (ord. n. 3188/2022), la norma non introduce un onere probatorio più gravoso per l'Amministrazione, ma ribadisce che essa deve provare le violazioni contestate, salvo i casi di presunzioni legali.
Nel caso di specie, l'Ufficio ha fondato gli avvisi di accertamento sulle risultanze della verifica fiscale svolta dalla Guardia di Finanza e compendiate nel PVC, redatto da pubblici ufficiali nell'esercizio delle loro funzioni.
Per contro, deve ricordarsi che l'onere della prova in ordine all'inerenza, certezza e determinabilità dei costi grava sempre sul contribuente. Nel caso di specie, la società ricorrente non è riuscita a fornire una prova contraria idonea a superare gli elementi raccolti dall'Amministrazione finanziaria.
La deducibilità dei componenti negativi di reddito, ai sensi dell'art. 109, commi 4 e 5, del TUIR, è infatti subordinata ai requisiti di inerenza, certezza e obiettiva determinabilità. La mera affermazione della generica inerenza del costo non è sufficiente, dovendo il contribuente dimostrarne l'effettiva esistenza e la concreta misura.
Sul punto, la giurisprudenza di legittimità è costante nell'affermare che l'onere della prova dell'inerenza incombe sul contribuente (Cass. n. 19540/2011; Cass. n. 19600/2014; Cass. n. 22400/2016).
Nel caso in esame, a fronte delle risultanze del PVC e degli elementi extracontabili acquisiti, la società ricorrente ha continuato a richiamare genericamente il contratto e le dichiarazioni rese dal rappresentante della Società_1, senza fornire una prova concreta e documentata dell'effettiva entità e giustificazione dei costi dedotti.
In merito all' indeducibilità dei costi ex art. 109 TUIR, emerge dal contratto un corrispettivo annuo pari a euro
840.000, con possibilità di variazioni mediante conguagli. Tuttavia, per gli anni dal 2019 al 2021, risultano contabilizzati costi pari a euro 900.000 annui. Dall'analisi della documentazione extracontabile, i verificatori hanno ricostruito ricavi inferiori, da cui sono emerse differenze qualificate come costi indeducibili.
Sull'omessa regolarizzazione IVA ex art. 6, comma 8, D.lgs. n. 471/1997 si rileva che la Società_1 ha erroneamente applicato il regime di esenzione IVA anziché l'aliquota del 5%, applicabile in forza delle modifiche introdotte dalla legge di stabilità 2016, con conseguente omessa regolarizzazione delle fatture nei termini di legge. L'imposta e le sanzioni sono state conseguentemente determinate.
Le ulteriori censure sollevate in via subordinata, relative alla disapplicazione o rideterminazione delle sanzioni, non possono trovare accoglimento. Le sanzioni risultano legittimamente irrogate e proporzionate alla violazione accertata, in conformità ai principi affermati dalla giurisprudenza di legittimità, da ultimo ribaditi dalla Corte di Cassazione con sentenza n. 14908/2022.
Le spese processuali seguono, come per regola, la soccombenza e si liquidano come in dispositivo.

P.Q.M.

la Corte di Giustizia Tributaria di I di Cagliari rigetta il ricorso e condanna la ricorrente al pagamento delle spese processuali in favore di Ag. Entrate Direzione Provinciale Cagliari che liquida in complessivi euro
2500,00 oltre 15%.