Sentenza n. 472/2026
Depositata il 03/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di MILANO Sezione 13, riunita in udienza il 19/01/2026 alle ore 15:00 con la seguente composizione collegiale:
DE SAPIA CESARE, Presidente
DE RI, AT
DOLCI ALESSANDRA, Giudice
in data 19/01/2026 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sul ricorso n. 3455/2025 depositato il 16/07/2025

proposto da

Ricorrente_1 Ricorrente_1 - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Rappresentato da Rappresentante_1 - CF_Rappresentante_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Ii Di Milano
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- CARTELLA DI PAGAMENTO n. 06820250046922114000 IRES-CREDITI DI IMPOSTA 2021
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 129/2026 depositato il
22/01/2026
Richieste delle parti: Come in atti

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

La società Ricorrente_1 Soc. Coop., rappresentata e difesa dall'Avv. Difensore_1, ha impugnato la cartella di pagamento n. 06820250046922114000, di € 1.460.589,71=, relativa alla dichiarazione modello
Unico/redditi 2022, anno 2021, derivante dal controllo automatizzato ex art. 36 bis a seguito del quale l'Amministrazione Finanziaria aveva emesso la Comunicazione di irregolarità n. 0006701722671. Parte ricorrente evidenzia che, nella compilazione del modello Unico 2022, anno 2021, per mero errore materiale, non era stato compilato il quadro RU che indica i crediti d'imposta concessi a favore delle imprese. Il credito d'imposta spettante per gli anni 2021 e 2022, veniva erroneamente interamente indicato nel modello Unico dell'anno successivo (anno 2022), anziché essere correttamente ripartito tra due periodi, il 2020 e il 2021.
La società in data 20/03/2025, presentava Modello Unico 2022 integrativo, anno 2021, inserendo il quadro
RU e riportando (al rigo RU1) il credito di ricerca e sviluppo di € 833.154 (codice B9), maturato nell'anno
2021 e nella sezione II “Caro petrolio” il credito derivante dalla dichiarazione anno di imposta 2020 di
€ 129.502 e il credito maturato nel periodo di imposta 2021 di € 286.225, e indicando l'utilizzo di € 129.502
(anno 2020) e € 186.055 (anno 2021), determinando quindi un credito residuo di € 100.170 da riportare all'anno successivo. Ritiene, pertanto, che seguito di presentazione della dichiarazione integrativa, le compensazioni effettuate trovino il relativo abbinamento con i crediti esposti in dichiarazione, che sono comunque dimostrati documentalmente. Richiama la giurisprudenza di legittimità ed in particolare la
Sentenza n. 30542 del 18/10/2022 della Corte di Cassazione che ha chiarito che la mancata indicazione del credito nel quadro RU della dichiarazione non comporta la decadenza dal beneficio, configurandosi come una irregolarità meramente formale, suscettibile di sanatoria e priva di effetti sostanziali sul diritto, qualora lo stesso sia certo, determinato e adeguatamente documentato. Evidenzia inoltre che la cartella è stata preceduta dalla comunicazione di irregolarità ex 36 bis, e che è, quindi, atto automatico scaturente dal mancato abbinamento tra le compensazioni effettuate con i modelli F24 e la dichiarazione dei redditi, e non a causa di un atto di disconoscimento dei crediti.
Richiama altresì:
sia la risposta della stessa Agenzia delle Entrate, ad interpello 09/06/2021 n. 396, che ha chiarito che “la mancata indicazione del credito d'imposta ricerca e sviluppo nel quadro RU del modello redditi relativo al periodo d'imposta nel corso del quale lo stesso è maturato, non ostacola la spettanza del credito stesso”, aprendo, quindi, la possibilità al contribuente di correggere il tiro presentando una dichiarazione integrativa recante l'indicazione del credito d'imposta, in modo da regolarizzare le compensazioni eseguite;

che l'art. 13 del decreto adempimenti del 8.1.2024 n. 1 che ha previsto che “la mancata indicazione dei crediti d'imposta derivanti da agevolazioni concesse agli operatori economici nelle dichiarazioni annuali, se spettanti, non comporta la decadenza dal beneficio”.
Evidenzia che non esiste alcuna normativa che impedisce di integrare una dichiarazione per inserire i crediti effettivamente disponibili e reali e che, di contro, esiste la legge che consente di integrare una dichiarazione dei redditi fino a cinque anni di imposta precedenti l'anno in corso. Conclude chiedendo l'annullamento della
Cartella in quanto nulla è dovuto poiché gli importi utilizzati in compensazione rappresentano crediti accise regolarmente ricosociuti dall'Agenzia delle Dogane di Milano per l'anno 2021 e Crediti d'imposta per investimenti in ricerca e sviluppo e transizione ecologica per gli anni 2021 e 2022, con vittoria di spese.
Si costituisce l'Agenzia Entrate DPII Milano che, dopo aver richiamato i controlli effettuati, esaminate le dichiarazioni presentate dalla Società - dall'anno d'imposta 2019 all'anno d'imposta 2022 - insiste per la legittimità della Cartella, evidenziando che: - il credito “Caro Petrolio”, indebitamente utilizzato in compensazione per € 129.502,00, non può essere riconosciuto, poinchè, anche a seguito delle dichiarazioni integrative presentate, permane l'incongruenza a livello di esposizione del credito in dichiarazione originariamente rilevata dall'Ufficio;
- con riferimento ai crediti per attività di Ricerca e Sviluppo – B9 per € 833.154,00 e L1 per € 60.468,00, sebbene la Parte abbia formalmente proceduto alla rettifica delle dichiarazioni originarie, non si può prescindere da una valutazione sostanziale della documentazione prodotta, la quale non risulta sufficiente a dimostrare la spettanza dei crediti in termini di attività effettivamente agevolabili e di spese ammissibili.
Con le dichiarazioni integrative la Parte non sana l'irregolarità rilevata. Infatti, modifica gli importi indicati nel
Mod. Unico 2020 (2019) ma, nelle dichiarazioni integrative delle successive annualità, indica i medesimi importi delle dichiarazioni originarie. Ciò conferma il persistere dell'irregolarità rilevata in sede di controllo automatizzato, che deve dunque essere confermata. Evidenzia, con riferimento al RU del Mod. Unico 2022
(2021) che tale quadro non era stato omesso, ma era invece stato compilato con dati incongruenti rispetto a quanto poi rettificato con le successive integrative. Non si tratta quindi di semplice irregolarità formale ma di irregolarità sostanziale, tenuto anche conto che il contribuente, pur avendo ricevuto la Comunicazione di irregolarità nel mese di ottobre 2024, ha semplicemente presentato dichiarazioni integrative, cercando di dare una mera giustificazione numerica all'indebito utilizzo in compensazione, senza fornire valida giustificazione ai crediti indebitamente esposti e/o utilizzati in compensazione. L'Ufficio rileva che la documentazione allegata al ricorso, che teoricamente dovrebbe servire a giustificare la presenza del credito, non ha alcuna reale valenza, dal punto di vista sostanziale. In particolare parte ricorrente a comprova dell'esistenza del credito d'imposta per attività di ricerca e sviluppo – art. 3, D.L. 23 dicembre 2013, n. 145
(cod. cred. B9)” di € 833.154,00, maturato nell'a.i. 2019, produce una “Dichiarazione asseverata” del revisore legale Dott. Nominativo_1 che, dalle ricerche svolte dall'Ufficio, risulta essere stato sospeso dal registro dei revisori legali con Decreto 02/10/2020 e, non risulta attualmente iscritto, e una
“Valutazione dei costi agevolabili esercizio fiscale 2019 della società”, del medesimo Dott. Nominativo_1, priva di data e sottoscrizione, che si limita a riportare dati numerici senza fornire alcuna concreta evidenza in merito alla natura delle attività svolte, né chiarisce se esse siano effettivamente riconducibili alle attività ammissibili ai sensi dell'art. 3 del D.L. n.145/2013. Ribadisce che la documentazione prodotta dalla parte non fornisce alcuna descrizione o indicazione concreta dell'attività svolta a base del credito d'imposta richiesto, omettendo del tutto di chiarire in cosa consisterebbe l'attività di ricerca e sviluppo e in che modo la stessa rientrerebbe tra quelle agevolabili ai sensi della normativa vigente. In particolare evidenzia che in relazione al credito d'imposta investimenti in ricerca e sviluppo, transizione ecologica, innovazione tecnologica 4.0 e altre attività innovative (B9), la documentazione allegata al ricorso, è sostanzialmente identica a quella prodotta e pertanto l'Ufficio si riporta alle medesime considerazioni. Anche con riferimento al Caro Petrolio – art. 1, c. 198 e ss., legge n. 160 del 2019 (L1) la documentazione allegata dalla ricorrente non può essere utilmente considerata, in quanto volta a giustificare un utilizzo del credito che, sulla base delle stesse risultanze dichiarative, non trova alcun riscontro. Dalla stessa ultima dichiarazione emerge che il credito in questione non risulta spettante e che è stato comunque utilizzato in compensazione in modo indebito.
Parte ricorrente deposita memoria evidenziando che l'Agenzia non ha mai contestato la validità e legittimità ed efficacia dei crediti utilizzati in compensazione, ribadendo la spettanza dei crediti, e che non è mai stata effettuata alcuna compensazione indebita, né sono stati utilizzati crediti non spettanti. Conclude per l'accoglimento del ricorso con vittoria di spese.

MOTIVI DELLA DECISIONE

La Corte esaminati gli atti, osserva quanto segue.
Anzitutto occorre ricordare che, per consolidata giurisprudenza della Suprema Corte, il giudice, nel motivare
"concisamente" la sentenza secondo i dettami di cui all'art. 118 disp. att. cpc, non è tenuto ad esaminare specificamente ed analiticamente tutte le questioni sollevate dalle parti, ben potendosi limitare alla trattazione delle sole questioni, di fatto e di diritto, considerate rilevanti ai fini della decisione concretamente adottata.
Ne consegue che quelle residue, non trattate in modo esplicito, non devono necessariamente essere ritenute come "omesse", per effetto di "errar in procedendo", ben potendo esse risultare semplicemente assorbite
(ovvero superate) per incompatibilità logico-giuridica con quanto concretamente ritenuto provato. Alla luce di quanto appena ricordato, si deve quindi precisare che la trattazione sarà in questa sede limitata all'approfondimento delle sole questioni rilevanti e dirimenti ai fini del decidere;
ritenendosi quindi assorbite tutte le altre eccezioni e questioni. E ciò in applicazione del principio della cosiddetta 'ragione più liquida' desumibile dagli artt. 24 e 111 Cast., ulteriormente valorizzato e confermato dalla Suprema Corte (Cass.
Civ., ord. n. 26214/2022; Cass. Civ., ord. n. 9309/2020; Cass. Civ., ord. n. 363/2019; Cass. Civ., ord. n.
11458/2018; Cass. Civ. SSUU sentenza n. 24883/2008; Cass. Civ. n. 26242/2014 e Cass. Civ. n. 9936/2014).
Il ricorso non è fondato e deve essere respinto.
Dalla documentazione versata in atti emerge che la cartella di pagamento è stata emessa ai sensi dell'art. 36-bis del DPR n. 600/1973 a seguito del mancato riscontro, in sede di controllo automatizzato, dei crediti d'imposta utilizzati in compensazione dalla società. È pacifico in giurisprudenza che il controllo automatizzato ex art. 36-bis consente all'Amministrazione finanziaria di procedere alla liquidazione delle imposte e al recupero dei crediti non spettanti o non correttamente indicati, sulla base dei dati risultanti dalla dichiarazione e dalle dichiarazioni degli anni precedenti o successivi, senza necessità di previa attività istruttoria o valutativa
(cfr. Cass., sez. trib., n. 17758/2016; Cass., n. 21155/2014). Tale tipologia di controllo rientra pienamente nell'ambito applicativo dell'art. 36-bis citato, trattandosi di verifiche meramente aritmetiche e contabili, fondate sul raffronto dei dati dichiarativi e dei versamenti effettuati, senza necessità di valutazioni discrezionali o istruttorie in ordine alla spettanza sostanziale dei crediti. Peraltro, secondo la giurisprudenza di legittimità,
l'Amministrazione finanziaria può legittimamente procedere, anche in sede di controllo automatizzato, al disconoscimento del credito qualora emergano incongruenze o incoerenze nei dati dichiarativi, restando in ogni caso a carico del contribuente l'onere di fornire la prova della spettanza del beneficio (cfr. Cass., sez. trib., n. 14915/2020; Cass., n. 10470/2021).
Il ricorrente ha dedotto l'esistenza dei crediti d'imposta relativi alle agevolazioni c.d. “caro petrolio”, al credito per attività di ricerca e sviluppo, e al credito d'imposta investimenti in ricerca e sviluppo … e altre attività innovative, rappresentando di aver presentato dichiarazioni integrative al fine di sanare le originarie incongruenze dichiarative e ottenere il corretto riconoscimento degli stessi. Tuttavia, dall'esame della documentazione versata in atti emerge che i crediti esposti nelle dichiarazioni integrative non risultano coerenti né corrispondenti a quelli indicati nella dichiarazione relativa all'anno d'imposta successivo, nella quale i medesimi crediti avrebbero dovuto essere riportati secondo il meccanismo ordinario di utilizzo e compensazione. In particolare, si rileva come gli importi dei crediti indicati nelle dichiarazioni integrative non combaciano con quelli successivamente riportati, né risulta fornita dalla ricorrente un'idonea spiegazione delle divergenze riscontrate, e/o idonea documentazione o chiara ricostruzione contabile tale da consentire di verificare con certezza l'effettiva spettanza e la corretta quantificazione dei crediti vantati. Secondo il consolidato orientamento della Corte di cassazione, in materia di crediti d'imposta, l'onere della prova circa la sussistenza dei presupposti sostanziali del credito incombe sul contribuente, non essendo sufficiente la mera indicazione in dichiarazione o la presentazione di dichiarazioni integrative (cfr. Cass., sez. trib., n.
13378/2016; Cass., n. 15636/2019). E' principio consolidato che la dichiarazione integrativa, pur costituendo uno strumento idoneo alla correzione di errori od omissioni, non può essere utilizzata per introdurre dati tra loro incoerenti o non riscontrabili, né per sanare carenze probatorie relative alla spettanza del credito d'imposta. Incombe, infatti, sul contribuente l'onere di dimostrare, in modo puntuale e coerente, la sussistenza dei presupposti sostanziali del credito vantato e la corretta esposizione dei crediti per ciascuna annualità
e la loro effettiva capienza al momento dell'utilizzo in compensazione.
Nel caso di specie, tale onere non risulta assolto, atteso che la mera presentazione di dichiarazioni integrative, presentate in prossimità della notifica della cartella qui impugnata, non è sufficiente a superare le incongruenze rilevate dall'Ufficio in sede di controllo automatizzato, legittimamente svolto ai sensi dell'art. 36-bis citato. La dichiarazione integrativa, infatti, costituisce uno strumento di correzione degli errori, ma non può supplire alla mancanza di prova né sanare incongruenze tra dati dichiarativi non riscontrabili nei periodi d'imposta successivi. Nel caso di specie, la parte ricorrente si è limitata a esporre il credito in dichiarazione e a presentare dichiarazioni integrative, senza tuttavia fornire elementi idonei a dimostrare la spettanza del credito. Inoltre, come già evidenziato, gli importi indicati nelle dichiarazioni integrative non trovano corrispondenza in quelli riportati nella dichiarazione dell'anno d'imposta successivo, circostanza che impedisce di ritenere dimostrata la continuità e la certezza del credito vantato. Nel caso dei crediti per ricerca e sviluppo non ha fornito una ricostruzione coerente e verificabile delle attività svolte né delle relative spese ammissibili. Nel caso dei crediti per caro petrolio non ha fornito elementi sufficienti idonei a chiarire le divergenze riscontrate. La mera allegazione dell'esistenza astratta del credito e le dichiarazioni anche se integrate, in assenza di una dimostrazione contabile puntuale, essendosi parte ricorrente limitata a deduzioni difensive di carattere assertivo, prive del necessario e sufficiente supporto documentale, non consente alla Corte di verificare il diritto del ricorrente al credito, né di superare le risultanze del controllo automatizzato, posto che la dichiarazione fiscale costituisce atto di scienza e non prova in senso proprio dell'effettiva e corretta utilizzazione del credito. Ne consegue la correttezza dell'operato dell'Amministrazione che ha legittimamente proceduto al recupero delle somme indebitamente compensate mediante iscrizione a ruolo ai sensi dell'art. 36-bis del DPR n. 600/1973.
Il ricorso deve pertanto essere respinto.
Si ritiene nel caso di compensare integralmente le spese di lite.

P.Q.M.

La Corte respinge il ricorso. Spese compensate