Sentenza n. 176/2026
Depositata il 15/01/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di MILANO Sezione 3, riunita in udienza il 09/06/2025 alle ore 09:30 con la seguente composizione collegiale:
MARCELLINI ADELE, Presidente
AR ET VI, AT
GIUFFRE' SANTI, Giudice
in data 09/06/2025 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sul ricorso n. 782/2025 depositato il 20/02/2025

proposto da

Ricorrente_1 Srl - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Difensore_2 - CF_Difensore_2
Rappresentato da Rappresentante_1 - CF_Rappresentante_1
Rappresentante difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Difensore_2 - CF_Difensore_2
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Ii Di Milano
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- ATTO RECUPERO n. T9DCRR400197/2024 REC.CREDITO.IMP 2021
- ATTO RECUPERO n. T9DCRR400197/2024 REC.CREDITO.IMP 2022 - sul ricorso n. 786/2025 depositato il 20/02/2025

proposto da

Ricorrente_1 Srl - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Difensore_2 - CF_Difensore_2
Rappresentato da Rappresentante_1 - CF_Rappresentante_1
Rappresentante difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Difensore_2 - CF_Difensore_2
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Ii Di Milano
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T9D03R402650/2024 IVA-ALTRO 2021
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T9D03R402650/2024 IRAP 2021
- sul ricorso n. 787/2025 depositato il 20/02/2025

proposto da

Ricorrente_1 Srl - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Difensore_2 - CF_Difensore_2
Rappresentato da Rappresentante_1 - CF_Rappresentante_1
Rappresentante difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Difensore_2 - CF_Difensore_2
ed elettivamente domiciliato presso Email_1 contro
Ag. Entrate Direzione Provinciale Ii Di Milano
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T9D06R402651/2024 IVA-CREDITI DI IMPOSTA 2022
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 2295/2025 depositato il
09/06/2025
Richieste delle parti:
Come in atti.

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Con tre distinti e tempestivi ricorsi a questa Corte di Giustizia, successivamente riuniti per ragioni di connessine, la parte in epigrafe ha impugnato un atto di recupero di credito di imposta e due avvisi di accertamento per gli anni d'imposta 2021 e 2022, fondato sul mancato riconoscimento delle spese di formazione del personale esposte dalla società ricorrente nelle dichiarazioni fiscali degli anni 2021 – 2022,
La società ha esposto nelle proprie dichiarazioni, ai fini IRES, un credito d'imposta per le spese di formazione del personale dipendente nel settore delle tecnologie previste dal Piano Nazionale Industria 4.0 — art. 1, commi da 46 a 56, della Legge nr. 205/2017 e art. 1, commi da 78 a 81, della Legge nr. 145/2018 e lo ha utilizzato in compensazione nei modelli di versamento F24 eseguiti negli anni 2021 e 2022.
Precisa parte Ricorrente che l'Ufficio ha ritenuto l'inesistenza dei crediti in parola, creati con la collaborazione della società Società_1 Srl., le cui presunte condotte illecite non risultano ancora accertate con sentenza passata in giudicato, essendo ancora pendente il giudizio penale.
Sostiene parte Ricorrente l'illegittimità degli atti impugnati, in primo luogo, per vizio di motivazione e di supporto probatorio, non essendo stato riportato il contenuto essenziale del PVC della Guardia di Finanza del 06.12.2023 e non essendo state indicate le ragioni per le quali i dati e gli elementi contenuti in tale atto sono state ritenite sussistenti e fondate, essendo riportate solo le “conclusioni” alle quali sono giunti gli organi accertatori. Nella motivazione dell'atto non vi è, di contro, alcuna indicazione degli elementi di fatto e di diritto sui quali si fonda tale conclusione né tantomeno vi è traccia dell'iter logico giuridico seguito dall'Amministrazione e posto a fondamento dell'atto qui opposto.
Evidenzia ancora parte Ricorrente che tale vizio di motivazione determina anche il mancato assolvimento dell'onere probatorio a carico dell'Amministrazione resistente ex art. 7 comma 5 bis D. Lsg. 546/1992 e richiama giurisprudenza di legittimità e di merito a suo favore.
Rileva che, se è pur vero che la ricorrente è giunta a conoscenza del verbale della Guardia di Finanza del
06.12.2023, richiamato nell'atto di recupero impugnato, è altrettanto evidente che tale verbale faccia riferimento ad atti d'indagine della stessa GDF e della Procura che non sono in alcun modo nella disponibilità di Ricorrente_1 s.r.l. e che sono stati riportati per mero stralcio nel pvc. Ne deriva che l'Amministrazione resistente avrebbe dovuto allegare non solo il richiamato pvc ma anche tutti i documenti e gli elementi di prova richiamati dallo stesso.
Tale mancata allegazione, oltre a pregiudicare il diritto di difesa della ricorrente, integra un palese vizio di motivazione e di prova tale da determinare l'annullamento dell'atto impugnato e dell'intera pretesa creditoria dell'Amministrazione finanziaria.
Eccepisce poi parte Ricorrente l'illegittimità dell'atto di recupero anche in punto di merito, atteso che le contestazioni dell'Agenzia delle entrate, riportate nell'allegato 1 del pvc, si riferiscono esclusivamente a condotte commesse dalla società Società_1 s.r.l.s., non essendo, di contro, ravvisabile alcun inadempimento nei confronti della ricorrente Ricorrente_1 s.r.l., la quale si è rivolta alla predetta società che ha organizzato e reso disponibili i corsi di formazione rilasciando le debite certificazioni che risultano essere state già vagliate e ritenute idonee al momento della presentazione della richiesta di compensazione dei crediti fiscali, tanto che non risulta sollevata alcuna contestazione né sul piano formale, né sul piano documentale nei confronti della Ricorrente. Questa ha consegnato alla GDF in sede di sopralluogo e perquisizione del 19.04.2023 ) tutta la documentazione comprovante l'effettivo svolgimento dell'attività di formazione, ha quindi agito in assoluta buona fede ritenendo di essersi rivolta ad un soggetto in possesso di tutti i requisiti normativamente richiesti per l'erogazione e certificazione dell'attività di formazione in parola e nulla ha a che vedere l'esponente con il presunto “sistema di frode riscontrato”, così come delineato nel verbale della GDF che si riferisce esclusivamente a condotte fraudolente di Società_1 s.r.l.s.
Esaminando più nel dettaglio le contestazioni della GDF si evince che:
- alla data del 16.07.2020 la società Società_1 s.r.l.s. aveva idonea (quantomeno sotto il profilo formale) certificazione per l'erogazione dell'attività di formazione: le questioni relative all'attendibilità di tale certificazione non sono né accertate né, in ogni caso, contestate ovvero ancora opponibili ad Ricorrente_1 s.r.l.;
- la contestata irregolarità della certificazione della formazione dei tutor di Società_1, è circostanza assolutamente estranea e non contestata ad Ricorrente_1 s.r.l. che, oltretutto, non aveva e non ha alcun onere di verifica in tal senso;

- le contestazioni relative alla registrazione delle presenze ovvero delle partecipazioni ai corsi di formazione sono riferite esclusivamente alla Società_1, dal proprio canto Ricorrente_1 s.r.l. ribadisce l'effettivo svolgimento dei corsi da parte dei propri dipendenti;

- gli esempi richiamati nel verbale della GDF a riprova della presunta inesistenza dei corsi riguardano soggetti diversi da Ricorrente_1 s.r.l. che, anche sotto questo profilo, è esente da contestazioni.
Precisa ancora parte Ricorrente di avere già provveduto ad accantonare somme per complessivi Euro
213.878,02 sottoposte a vincolo cautelare a favore della procedura penale n. 798/2022 R.G.N.R. mod. 21 –
n. 849/22 R.G. GIP, incardinata avanti il Tribunale di Vallo della Lucania, come da verbale di sequestro preventivo che si allega, di talché, nell'ipotesi di rigetto del presente ricorso, si dovrà ragionevolmente compensare tale somma con quanto eventualmente riconosciuto dovuto alla controparte, ovvero imputarla quale acconto sul maggior importo eventualmente riconosciuto.
Conclude parte Ricorrente chiedendo l'annullamento dell'atto impugnato e, in subordine, la compensazione della somma di Euro 213.878,02 già trattenuta dalla Procura a titolo di sequestro preventivo cautelativo con quanto eventualmente riconosciuto dovuto alla controparte ovvero imputarla quale acconto sul maggior importo eventualmente riconosciuto.
In via istruttoria, ordinare alla GDF di Gorgonzola e/o dell'Agenzia delle Entrate, l'esibizione in giudizio di tutta la documentazione attestante lo svolgimento dell'attività di formazione, consegnata in data 19.04.2023 in occasione della perquisizione in loco. Con vittoria di spese, diritti ed onorari di causa da distrarsi in favore dei procuratori antistatari.
Si è costituita l'Agenzia delle Entrate, Direzione Provinciale II di Milano, ribadendo la piena legittimità dell'atto impugnato e contestando le avverse doglianze.
Nello specifico, contesta la fondatezza della eccezione di carenza di motivazione rilevando preliminarmente che nel ricorso presentato dall'odierna ricorrente vengono riportate ampie parti del processo verbale suddetto proprio al fine di consentirne la contestazione.
Nell'atto impugnato, risulta trasfuso il contenuto essenziale della suddetta segnalazione, di cui l'Ufficio ha condiviso le risultanze. Inoltre, si rappresenta che l'Ufficio, come indicato nella motivazione dell'atto de quo, non solo ha utilizzato l'attività istruttoria della Guardia di Finanza, ma ha anche avviato una propria istruttoria inviando, lo schema d'atto n. T9DCRR400197/2024 al fine di garantire lo svolgimento del contraddittorio informato ed effettivo, come previsto dall'art.

6-bis, comma 1, della legge 27 luglio 2000, n. 212. L'atto è, dunque, pienamente conforme al dettato normativo di cui all'art. 42 del D.P.R. n. 600/1973.
Rileva ancora che il PVC era stato consegnato al Sig. Rappresentante_1 e, dunque, era noto ancor prima dell'emissione dell'atto oggetto di odierna impugnazione e, pertanto, alcuna contestazione in merito può essere sollevata.
Con riferimento all'infondatezza in fatto e in diritto della pretesa dell'Amministrazione Finanziaria ed all'estraneità di Amitti S.r.l., l'Ufficio richiama il PVC, nel quale si dice che “La Compagnia di Agropoli ha condotto una complessa attività d'indagine a seguito della quale è stato ricostruito il modus operandi di una consorteria criminale ramificata a livello nazionale, composta da diversi imprenditori, commercialisti, sindacalisti ed altre figure professionali, dedita al compimento di una frode fiscale di rilevanti dimensioni.
L'intero sistema fraudolento ha avuto riguardo all'indebita compensazione di crediti d'imposta previsti dal C.
d. "Piano Nazionale Industria 4.0". Così come si legge ancora che “ln estrema sintesi, i soggetti coinvolti, attraverso l'operato della società italiana Società_1 SRLS, e della società gemella di diritto bulgaro, Società_1 srls Eood, il cui esercizio dichiarato è l'attività di consulenza e formazione per le imprese, hanno fraudolentemente avuto accesso al credito d'imposta per la C.d. "formazione 4.0", compensando pregressi debiti tributari con partite di crediti inesistenti”. Per quanto qui di interesse, tra i clienti della Società_1 Srls è risultata esserci anche la Ricorrente con riferimento alla quale – così come esplicitato al foglio 7 del PVC e, in particolare, alla sezione “Accertamenti di Polizia Tributaria e
Giudiziaria Eseguiti” - la Guardia di Finanza - Compagnia di DE DU ha specificamente rilevato che:
− “i crediti e le rispettive fatture emesse, suddette, si riferiscono ai corsi di formazione fraudolentemente precostituiti dalla Società_1 Srl, relativamente all'anno 2020, compensati dalla società Ricorrente_1 SRL nell'anno 2021, come ampiamente riportato dal citato reparto del Corpo nel promemoria operativo compilato, nonché nell'ordinanza emessa dal Tribunale di Vallo della Lucania;

− “da indagini esperite è stato rilevato che la società Ricorrente_1 SRL, anche per l'anno d'imposta 2022, ha compensato crediti che gli sono stati creati, nell'esercizio finanziario 2021, con le stesse modalità, dalla società Società_1 srl, i quali, per le indagini esperite dal reparto del Corpo di Agropoli, sono stati considerati anch'essi inesistenti”.
Le medesime conclusioni sono state tratte con riguardo al periodo d'imposta 2022 con riferimento al quale
Legal Advisor S.r.l. ed utilizzati dall'Ricorrente_1 SRL.
Riassume poi il meccanismo fraudolento rilevando, tra l'altro, che la società Società_1, al fine di fornire una parvenza di effettività dei corsi erogati, mediante una piattaforma digitale, metteva a disposizione dei contenuti digitali alle proprie imprese clienti e tale piattaforma in ogni caso è risultata non conforme ai requisiti minimali previsti dalla più volte citata circolare Mi.S.E. esplicativa dell'art. 1 commi 46-56 del D. Lgs. 205/12017, perché NON idonea a rilasciare un preciso report e monitoraggio delle ore di formazione fruite dai singoli dipendenti delle società clienti.
In ordine alla eccepita carenza probatoria, afferma l'Ufficio di avere adempiuto ai propri oneri, avendo accertato l'inesistenza oggettiva delle operazioni esposte nelle fatture emesse dalla Società_1
SRLS nei confronti dell' Ricorrente_1 S.R.L.
Con specifico riferimento alla buona fede addotta dalla Ricorrente si osserva che, in materia di operazioni oggettivamente inesistenti, a differenza dell'ipotesi di operazioni soggettivamente inesistenti, la buona fede che esclude la colpa non è configurabile poiché non è dato comprendere come non si possa essere consapevoli di aver utilizzato fatture concernenti prestazioni mai ricevute, soprattutto in casi come quello di specie ove l'attività fatturata è facilmente verificabile. In proposito, la stessa Corte di Cassazione ha del resto più volte affermato (in relazione ad operazioni economiche mai effettuate né dall'apparente fornitore né da chiunque altro) che è da escludere in re ipsa la configurabilità della buona fede dell'utilizzatore di una fattura relativa ad operazione economica che egli non può non sapere di non avere mai effettuato o mai ricevuto (così Corte di Cassazione, Sentenza n. 25113/2020 e, più di recente, Corte di Cassazione, Ordinanza
n. 24565/2023).
Senonché, l'inesistenza di tali attività emerge dal fatto che le operazioni di cui alle fatture si inserivano nell'ambito di un'operazione fraudolenta volta all'ottenimento di crediti di imposta ed erano supportate da copiosa documentazione che è risultata essere falsa.
Contesta infine la fondatezza della richiesta di compensazione non essendovi alcuna prova che la Ricorrente_1 S.R.L. abbia “provveduto ad accantonare somme per complessivi Euro 213.878,02”; non vi è alcuna norma che consente al Giudice Tributario di procedere alla compensazione di debiti tributari con (presunte) somme di proprietà del contribuente e, come affermato dalla stessa Ricorrente, le stesse sarebbero sottoposte a
“vincolo cautelare a favore della procedura penale”; non si vede, pertanto, come il Giudice Tributario possa utilizzare le stesse per compensare debiti tributari o comunque possa tenerne conto a titolo di acconto.
Conclude l'Ufficio chiedendo il rigetto del ricorso, con vittoria delle spese di lite.

MOTIVI DELLA DECISIONE

Il Collegio, letti gli atti ed esaminati i documenti di causa, rileva preliminarmente la infondatezza della eccezione di carenza di giuridica motivazione, atteso che gli atti impugnati fanno riferimento al PVC nei confronti della società ricorrente, alla quale è stato regolarmente consegnato che, all'allegato 1, contiene un promemoria nel quale sono state riassunte le risultanze della indagine svolta dalla GdF, di talché la parte ricorrente ha avuto piena contezza del procedimento che ha portato alla emissione degli atti impugnati ed ha potuto articolare una puntuale contestazione della pretesa tributaria, già iniziata a seguito della ricezione dello schema di atto, avverso ilquale sono stte depositate deduzioni difensive.
Quanto poi al merito della pretesa, rileva il Collegio che dalle indagini è emerso che Tax And Legal Advisor
Srl, non è mai stata operativa sino al maggio 2020, del tutto priva di qualsivogia struttura, con conseguente impossibilità di erogare le attività di formazione come documentato.
Rileva ancora che parte ricorrente non ha fornito alcuna valida prova in ordine alla effettività delle prestazioni sottostanti alle fatture e non può costituire una idonea scusante l'asserzione che tutto è stato consegnato ai verificatori, perché ben avrebbero potuto esser fatte copie prima della consegna.
Per contro, in sede di indagine, è stato accertato che la documentazione consegnata dalla Legal And Advisor
Srl era falsa, frutto di un sistema illecito accertato e descritto puntualmente negli atti di indagine, che non hanno trovato smentita alcuna nella produzione documentale della società ricorrente.
Gli atti impugnati devono quindi essere ritenuti legittimi e vanno confermati.
Quanto alle spese di lite, in ossequio al principio della soccombenza, vanno poste a carico della società ricorrente, nella misura di euro 3.000,00.-

P.Q.M.

La Corte respinge i ricorsi riuniti e condanna parte ricorrente al pagamento delle spese che liquida in Euro
3.000,00 comprensive della fase cautelare.