E VARIE DCVI E N 6 8 O K 9 6 I 1 . R Z / N A 4 A / - R 6 T 480 T 2 B U S 10 111110 . . I B R L . I G L P E R . A D R T . L B A E A D REPUBBLICA ITALIAN D T A I R. G. N. 21840/98 I 1 S E 3 R N T 1 E E N S IN NOME DEL ROPO NO . E T I N S A A E LA CORTE SUPREMA CAS AZIONE M Rep. SEZION VIL TRIBUTARIA- Composta dai Sigg. Magistra Ud. 18/10/2000 - Presidente - Огом мно Vincenzo CARBONE Enrico PAPA - Consigliere - Antonio MERONE Simonetta SOTGIU Antonino DI BLASI rel. ha pronunciato la seguente SENTENZA Oggetto: Tributi Diretti IRPEF Indennizzo sul ricorso n. 21840/98 R.G. proposto da differenza canone affitto Natura reddituale ON LI SE, nato a [...] il [...] ed ivi Tassabilità. residente, via Tripoli n. 13, rappresentato e difeso, in forza della delega scritta in calce al ricorso, dall'Avv. Prof. Gianfranco Gaffuri e dall'Avv. Enrico Romanelli, ed elettivamente domiciliato nello studio di quest'ultimo in Roma, via Cosseria n.5.

- Ricorrente -

contro

CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE MINISTERO DELLE FINANZE, in persona del Ministro pro- tempore, UFFICIO COPIE rappresentato e difeso dall'Avvocatura Generale dello Stato, nei cui Uffici in Richiesta copia studio IL SOLE 24 ORE Roma, Via dei Portoghesi, 12 è domiciliato per legge, dal Sig. per diritti 2°0" GEN. 200

- Intimato -

il IL CANCELLIERE per la Cassazione della sentenza n. 329/07/97 resa dalla Commissione ITE SUPREMA DI CASSAZIONE ' CAMPIONE CIVILE 62480 7723 CORTE SUPREMA DI CASSAZION! Al Sig. Avv. Gen. Stato copia legale rilasciata per notifica en. 1 Carta poliata L. 60.000 Tributaria Regionale di Torino, sez.7 in data 30-9/12-11/1997 Dir Copia # 12.000 Totale L. 72.000 udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 18 ottobre Roma, 20 FEB 2001 2000 dal Relatore Consigliere Dott. Antonino Di Blasi;
IL CANCELLIERE udito per il ricorrente, l'Avv. Romanelli;
udito per il Ministero delle Finanze l'Avv. Guida dell'Avvocatura Generale dello Stato;
udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott. Dario Cafiero che ha concluso per il rigetto del ricorso. SVOLGIMENTO DEL PROCESSO L'Ufficio Distrettuale delle Imposte Dirette di Milano accertava nei confronti di ON IO PE e con riferimento ad IRPEF per gli anni 1985 e 1987 un maggiore reddito, rispettivamente, di L.

3.270.000 e di L. 3.163.000, pari alle somme al detto contribuente corrisposte dal suo datore di lavoro, Credito Italiano S.p.A., a titolo di contributo per differenza canone di affitto, per le maggiori spese di locazione sopportate a seguito del ви а trasferimento in altra sede di lavoro. Gli avvisi di accertamento venivano impugnati dal contribuente e la Commissione Tributaria di primo grado di Milano con decisione n.313/19/96, previa riunione, rigettava i ricorsi nella considerazione della natura reddituale dell'erogazione e, quindi, della relativa tassabilità. Il contribuente interponeva appello e la Commissione Tributaria Regionale di Milano, con la sentenza in epigrafe indicata, confermando la natura reddituale della somma erogata, rigettando il gravame ed i ricorsi introduttivi del contribuente. 2 Questi, con ricorso notificato il 3-11-98 ha chiesto la cassazione della decisione di appello: per "Violazione e falsa applicazione dell'art. 48, primo comma del DPR 29-9-1973 n.597 e dell'art.48, primo comma del DPR 22- 12-1986 n.917, nonchè della nozione giuridica di reddito fiscale desumibile dai sistemi normativi concernenti la sua tassazione;
Violazione e falsa applicazione dell'art. 12 delle disposizioni sulle leggi in generale (in relazione all'art. 360, primo comma n. 3 C.p.C.); Motivazione omessa, o comunque insufficiente su un punto decisivo della controversia (in relazione all'art.360, primo comma n.5 C.p.C.)"per violazione e falsa applicazione dell'art. 346 C.p.C.; per violazione e falsa applicazione degli artt. 23 e 64 DPR 29-9-1973 n. 600, nonché dell'art. 67 del medesimo DPR n 600/73 (in relazione all'art. 360, primo comma n. 3 C.p.C.); omessa o inadeguata motivazione su un punto decisivo della offer controversia, prospettato dalle parti (in relazione all'art. 360, primo comma n. 5 C.p.C.). Con il primo mezzo la decisione di appello viene censurata, in quanto i giudici dell' appello, in spregio alla indicata normativa, non avrebbero preso in considerazione una specifica domanda proposta nel giudizio di merito ed afferente il mancato riconoscimento dell'estraneità del lavoratore dipendente rispetto al rapporto tributario. Con il secondo mezzo il provvedimento impugnato viene criticato per aver affermato il carattere reddituale e non risarcitorio delle somme percepite dal contribuente, giungendo a ricomprendere, nella pur ampia previsione dell'art. 48 DPR n. 597/1973 e dell'analoga disposizione del DPR n. 917/1986, erogazioni, quali quelle di che trattasi, che giammai possano 3 essere concettualmente considerate corrispettive di prestazioni rese dal dipendente. Il Ministero delle Finanze resiste con controricorso notificato l'8-1- 1999, rilevando l'inammissibilità e, comunque, l'infondatezza delle censure. Il ricorrente ha depositato memoria in vista dell'odierna udienza. MOTIVI DELLA DECISIONE Sulla questione preliminare, si ritiene, condividendo la succinta ma pur sufficiente motivazione della decisione impugnata e dandosi continuità al più recente e prevalente indirizzo di questa Corte (V. sentt. N. 3330 del 21/03/2000 e n. 2212 del 28/02/2000, in implicito dissenso con la sentenza n. 12991 del 23/11/99), che è legittimo l'avviso di accertamento a carico del lavoratore subordinato, rivolto a contestargli la mancata inclusione nella denuncia annuale di una componente del reddito tassabile, anche quando la stessa sia soggetta alla ritenuta d'acconto prescritta dall'art. 23 del DPR 29/09/73 n. 600 ed il datore di lavoro abbia omesso di effettuare e versare tale ritenuta. Il principio discende dal rilievo che la sostituzione con ritenuta d'acconto e dovere di rivalsa, è delineata dalla citata norma come strumento per la più agevole ed anticipata riscossione della imposta sul reddito dovuta dal percipiente, e, dunque, non implica mutamento nella posizione di debitore d'imposta, ma aggiunge all'obbligazione di quest'ultimo un dovere di pagamento a carico di chi eroga il reddito imponibile. “Il sostituito, mantenendo la qualità di debitore d'imposta, senza eccezione per la porzione da assolversi con il meccanismo della ritenuta, deve dare notizia con la dichiarazione annuale di ogni provento che 4 concorra a formare l'imponibile, su cui, poi, applicare le aliquote progressive;
la circostanza che un determinato emolumento sia stato riscosso al lordo, senza applicazione della ritenuta, influisce sul diverso versante del calcolo dell'imposta da pagare, non essendovi un acconto da portare in detrazione. L'ininfluenza della sostituzione d'imposta sulla posizione e sugli obblighi del lavoratore sostituito, oltre a consentire l'esercizio nei suoi confronti del potere di accertamento a fronte della violazione di quegli obblighi, porta ad escludere che, nel giudizio d'impugnazione promosso dallo stesso sostituito, insorga la necessità d'integrare il contraddittorio nei confronti del datore di lavoro sostituto. Detta impugnazione apre, infatti, il sindacato giudiziale sulla pretesa impositiva in concreto formulata dall'Ufficio, con uno degli specifici atti previsti dall'art. 19 del D. Legs. 31 dicembre 1992 n. 546, senza possibilità di estendere la decisione a soggetti che siano parti di rapporti diversi, pure se strettamente connessi per comunanza di problematica, come si evince anche dall'art. 14 di detto decreto legislativo, nella delimitazione dei casi di litisconsorzio necessario e sul residuare nelle altre ipotesi di mere facoltà d'intervento o di chiamata in causa. Tale estensione, inoltre, implicherebbe surrogazione in attribuzioni di esclusiva pertinenza dell'Ufficio, cui soltanto spetta di esercitare il credito d'imposta nei confronti del soggetto ritenuto obbligato. L'estensione e la surrogazione indicate si verificherebbero, nel processo instaurato dal dipendente con ricorso avverso l'avviso di accertamento a suo carico, emesso per la mancata dichiarazione di un 5 reddito imponibile ed il mancato pagamento dell'imposta dovuta, se il giudice, chiamato a statuire soltanto sulla legittimità formale e sostanziale di quell'atto, pronunciasse, previa integrazione del contraddittorio, anche nei riguardi del datore di lavoro, così affermando o negando il suo dovere di effettuare la ritenuta d'acconto. L'identità dei presupposti dell'obbligazione d'imposta del sostituito e dell'obbligazione di ritenuta del sostituto dovrebbe indurre l'Ufficio ad evitare un duplice accertamento, se non con lo stesso atto. Peraltro, l'eventualità di accertamento separato e di distinti procedimenti, ovvero anche della definizione medio tempore dell'una causa, non può interferire sul caso e sulla decisione dell'altra, perché la diversità delle pretese avanzate dall'Ufficio e dei corrispondenti destinatari : determinerebbe un rischio di mero conflitto logico fra statuizioni, non di contrasto di giudicati". Con riferimento, poi, all'ulteriore doglianza relativa all'assoggettamento ad IRPEF dell'indennità di alloggio, a titolo di rimborso del maggior canone di locazione che il dipendente trasferito debba pagare per acquisire il godimento di una confacente abitazione, ritiene di dover prestare adesione e di confermare un indirizzo, ormai consolidato (Sentenze: n. 2212 del 28/02/2000; n. 2604 dell'08/03/2000; n. 2611 dell'08/03/2000; n. 3330 del 21/03/2000), affermando la tassabilità di detti emolumenti, per l'intero ammontare. Al riguardo si osserva: "che il reddito di lavoro dipendente, ai sensi dell'art. 48 primo comma del D.P.R. 29 settembre 1973 n. 597. È costituito da tutti i compensi, 6 comunque denominati, percepiti in dipendenza del lavoro prestato, anche sotto forma di partecipazione agli utili ed a titolo di sussidio o liberalità; ➤ che detto reddito include, dunque, oltre alla retribuzione in senso stretto, cioè al corrispettivo pattuito per l'attività lavorativa, ogni altra erogazione che trovi fonte nel rapporto di lavoro, e che sia effettuata in funzione compensativa, vale a dire riequilibratrice del vantaggio che il datore di lavoro riceve dalla prestazione dalle energie che il dipendente spende per compiere la prestazione stessa;
- che tale ampia definizione abbraccia i sussidi e le indennità, con cui il datore di lavoro assuma su di sé, integralmente o parzialmente, gli oneri economici di ordine generale che il lavoratore affronti per mettersi in grado di svolgere l'attività convenuta, quali le spese di alloggio, vitto e vestiario, dato che le relative erogazioni dipendono dal rapporto di lavoro, non da altra causale, ed hanno l'indicata funzione compensativa;
➤ che in questa logica si inseriscono i successivi commi del citato art. 48, recanti specifiche eccezioni alle previsioni del primo comma, e, in particolare, il terzo comma, quando, per l'indennità di trasferta, sottrae all'imponibile solo una percentuale forfettizzata, sulla scorta di un'implicita valutazione di presuntiva imputabilità di tale percentuale al recupero delle spese vive richieste dalla trasferta medesima, e così conferma la tassabilità della rimanente parte, anche se riconducibile all'incremento delle menzionate spese generali di mantenimento per il temporaneo impegno del lavoratore in località diversa da quella 7 abituale;
➤ che detti criteri sono sostanzialmente recepiti dall'art. 48 del D.P.R. 22 dicembre 1986 n. 917, il quale definisce come reddito tassabile tutti i compensi dipendenti dal rapporto di lavoro, espressamente comprendendovi i rimborsi di spese (primo comma), e poi, in via d'eccezione, si occupa, fra l'altro, delle indennità e dei rimborsi per trasferte (quarto comma), fissando una misura non imponibile;
➤ che i criteri medesimi sono ribaditi con la riformulazione dell'art. 48 del D.P.R. n. 917 del 1986, introdotta, con effetto dall'1 gennaio 1998, dall'art. 3 del D. Legs. 2 settembre 1997 n. 314, ove si qualifica come reddito di lavoro, ai fini impositivi, ogni erogazione effettuata in relazione al rapporto di lavoro, usandosi espressione equivalente a quella di erogazione dipendente dal rapporto di lavoro, anche se poi, nell'ambito di una più articolata disciplina dalle eccezioni, si contempla, per la prima volta, l'indennità di trasferimento, l'indennità di sistemazione e quelle analoghe, adottandosi anche per esse il parametro della non tassabilità di una misura percentuale predeterminata (settimo comma); ➤ che la diversità di natura e di presupposto delle indennità di trasferimento rispetto a quelle di trasferta, del resto separatamente contemplate nei contratti di lavoro, per la rilevata distinzione tra concorso in oneri generali di mantenimento connessi alla fisiologica evoluzione del rapporto e rimborso di spese che il datore di lavoro provochi richiedendo un temporaneo espletamento della prestazione fuori del territorio abituale, osta alla estensibilità alle prime di norme 8 • dettate per le seconde;
➤ che, per i versamenti in discorso, non sono conferenti i richiami alla nozione di risarcimento del danno emergente, perché il denaro sborsato dal lavoratore subordinato, per assicurarsi la sistemazione abitativa presso la sede della propria attività o per fronteggiare altri bisogni di vita, è spesa propedeutica alla prestazione lavorativa, indispensabile per porsi in condizione di svolgerla, non effetto patrimoniale negativo della prestazione stessa, e tantomeno pregiudizio arrecato dal datore di lavoro". Che, d'altronde, a quest'ultimo riguardo è stato pure precisato (Cass. n. 948 del 05/02/96) che la dipendenza dal rapporto di lavoro che costituisce il presupposto per l'applicazione dell'art. 48 DPR n. 917/86, deve escludersi solo nel caso in cui il rapporto stesso sia mera occasione per la corresponsione di somme, che trovano il loro titolo in una causa del tutto они autonoma, e non mai, laddove, pur difettando un rapporto di sinallagmaticità tra percezione dell'indennità e prestazione di lavoro, purtuttavia, una dipendenza dal rapporto di lavoro certamente sussista trovando causa nelle vicende relative allo svolgimento del rapporto di lavoro e giustificazione nell'esigenza aziendale che le prestazioni del lavoratore siano rese secondo confacenti modalità di tempo e di luogo. Alla luce degli enunciati principi il ricorso va respinto. La richiesta di applicazione, con riguardo alle sanzioni pecuniarie, del più favorevole ius superveniens di cui all'art. 25 del D. Legs. 18 dicembre 1997 n. 472, non è scrutinabile, perché non inclusa nei motivi del ricorso per cassazione, proposto quando detta normativa era già in vigore ed avanzata 9 soltanto con la memoria del 25/09/2000 (Cass. n. 7052 del 07/07/99). La natura della problematica affrontata e l'epoca del consolidarsi degli indirizzi giurisprudenziali confermati in questa sede rendono equa la compensazione delle spese processuali.

P. Q. M.

La Corte rigetta il ricorso. Compensa le spese. Così deciso in Roma il 18/10/2000. CORT Il Presidente E N O Dott. Vincenzo Carbone I Z Il Consigliere - Relatore - IL CANCELLIERE C1 Dott. Antonino Di Blasi Amaldo Casano Само DEPOSITATO IN CANCELLERIA Oggi. 17 GEN. 2001 IL CANCELLIERE C1 Arnaldo Casano A E N O 0 I 1 / Z A R 6 2 T S . I D . G P . E D R L E A D D I S E N 10 T E S N I E S A E