la seguente

SENTENZA

Sui ricorsi proposti da: - OS IM, n. 10/07/1963 a Rimini - AM STEFANO, n. 26/07/1959 a Rimini avverso la ordinanza del Tribunale del riesame di SASSARI in data 17/02/2017; visti gli atti, il provvedimento denunziato e i ricorsi;
udita la relazione svolta dal consigliere Alessio Scarcella;
letta la requisitoria scritta del Pubblico Ministero, in persona del Sostituto Procu- ratore Generale Dott. G. Mazzotta, che ha chiesto dichiararsi inammissibili i ricorsi;
DEPOSITATA IN CÀ

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RITENUTO IN FATTO

1. Con ordinanza del 17.02.2017, depositata in data 11.02.2017, il Tribunale di Sassari, con funzione di giudice del riesame, rigettava l'istanza di riesame presen- tata nell'interesse degli indagati SI e NI, confermando il decreto di se- questro preventivo emesso dal GIP/tribunale di Tempio Pausania in data 3.11.2016. 2. Giova precisare, per migliore intelligibilità dell'impugnazione, che il provvedi- mento del tribunale seguiva la richiesta di riesame avanzata dalla difesa dei pre- detti indagati, sottoposti ad indagini preliminari per il reato di dichiarazione infe- dele ex art. 4, d. Igs. n. 74 del 2000, in particolare per aver omesso di dichiarare nella dichiarazione annuale mod. Unico 2010 relativa all'anno di imposta 2009 operazioni imponibili a fini IRES per un totale di C 1.526.039,00 cui corrispondeva una maggiore imposta accertata di C 419.661,00, corrispondente al profitto con- seguito;
in particolare, il GIP disponeva il sequestro per equivalente per un valore corrispondente a tale profitto dei beni mobili ed immobili riconducibili ai predetti indagati, nella qualità, il NI, di presidente e, il secondo, di vice presidente, entrambi quali legali rappresentanti della s.r.l. "Gli Stazzi di Farina".

3. Hanno proposto ricorso per cassazione, a mezzo del comune difensore di fiducia iscritto nell'albo ex art. 613 c.p.p., i due indagati, prospettando un unico motivo, di seguito enunciato nei limiti strettamente necessari per la motivazione ex art.173 disp. att. cod. proc. pen.

3.1. Deducono, con tale motivo comune ad entrambi, il vizio di cui all'art. 606, lett. b), c.p.p., sotto il profilo della inosservanza o erronea applicazione dell'art. 4, d. Igs. n. 74 del 2000, in particolare deducendo l'inutilizzabilità in sede penale degli accertamenti induttivi compiuti in sede tributaria in assenza di riscontri. In sintesi, sostengono i ricorrenti che i giudici della cautela avrebbero erronea- mente ritenuto configurabile il fumus del delitto ipotizzato sulla base della presun- zione tributaria di indeducibilità degli oneri finanziari relativi all'operazione oggetto di contestazione, posta a fondamento dell'avviso di accertamento;
nella specie, secondo i giudici del riesame, la realizzazione di una minusvalenza detraibile tale da abbattere una plusvalenza realizzata nello stesso anno d'imposta e con valori pressoché simili sarebbe funzionale ai perseguiti fini elusivi;
tale assunto contra- sterebbe con la giurisprudenza di questa Corte che esclude la natura probatoria delle presunzioni legali in sede penale, rivestendo le stesse natura indiziaria e, quindi, necessitanti di riscontri in distinti elementi di prova o in altre presunzioni dotate di gravità, precisione e concordanza;
nella specie, invece, i giudici del rie- same avrebbero affermato la sussistenza del fumus richiamandosi all'accerta- mento svolto dall'Agenzia delle Entrate che si fonderebbe sull'erroneo presupposto per cui la classificazione delle partecipazioni nelle immobilizzazioni finanziarie an- ziché nell'attivo circolante può essere sindacata dall'Amministrazione finanziaria ex art. 37 bis, co. 3, lett. f), d.P.R. n. 600 del 1973; sostiene, sul punto, la difesa dei ricorrenti che la classificazione di una partecipazione in bilancio è frutto di una libera scelta degli amministratori, sicchè la società dagli stessi amministrata si sarebbe limitata a porre in essere due distinte operazioni commerciali, mediante l'acquisto di due partecipazioni nelle società Magazzini Riuniti e SAT, la prima che ha generato delle perdite e la seconda un utile;
nessuna componente reddituale sarebbe stata infedelmente dichiarata né alcuna imposta sarebbe stata evasa, dal momento che gli utili dichiarati avrebbero superato le perdite e le relative imposte sarebbero state versate per intero;
l'Agenzia si sarebbe limitata a contestare la deducibilità di una minusvalenza realmente realizzata e, quindi, mai messa in di- scussione;
allo stesso modo, privo di fondamento si paleserebbe l'assunto per cui l'entità della partecipazione acquisita comporta l'obbligo di classificarla tra le im- mobilizzazioni;
il disposto dell'art. 2424-bis cod. civ., al contrario di quanto soste- nuto dal tribunale, prevede per le partecipazioni qualificate una presunzione iuris tantum ma non un obbligo di indicazione nell'attivo immobilizzato;
infine, si os- serva, avverso l'avviso di accertamento è stato proposto ricorso davanti al giudice tributario che avrebbe accolto l'istanza di sospensione, come documentato da quanto allegato al ricorso. Conclusivamente, si insta affinchè questa Corte annulli l'impugnata ordinanza.

4. Con requisitoria scritta depositata presso la cancelleria di questa Corte in data 28.06.2017, il P.G. presso la S.C. di Cassazione ha chiesto dichiararsi l'inammis- sibilità dei ricorsi;
in particolare, osserva il P.G. come gli argomenti dedotti dalla difesa dei ricorrenti sì risolverebbero in considerazioni in fatto, finalizzate a mo- strare l'insussistenza del fumus, che sarebbe incentrato sulla valorizzazione dei dati contenuti nell'avviso di accertamento, caratterizzato da presunzioni legali che opererebbero legittimamente solo in sede tributaria ma non penale;
detta affer- mazione contrasterebbe, invece, con l'orientamento di questa Corte che ritiene invece, in fase cautelare, legittimamente attribuibile alle predette presunzioni le- gali tributarie un valore indiziario sufficiente ad integrare il fumus del reato, ido- neo, in assenza di elementi di segno contrario, a giustificare l'applicazione di una misura cautelare reale.

CONSIDERATO IN DIRITTO

5. Il ricorso è manifestamente fondato.

6. Ed invero, rileva il Collegio, appare del tutto condivisibile quanto argomentato dal P.G. nella sua requisitoria quanto alla inammissibilità del motivo congiunto di ricorso, attraverso il quale i ricorrenti propongono censure che trovano una rispo- sta adeguata ed immune da vizi nell'ordinanza impugnata. In particolare, emerge dall'ordinanza che nel medesimo esercizio (2009) sono state poste in essere dalla società di cui gli indagati sono legali rappresentanti le seguenti operazioni: 1) vendita della quota di partecipazione nella SAT s.a.s. con utile elevatissimo (pari ad C 1.694.731); 2) scioglimento della società partecipata "Magazzini Riuniti" di NI e c. s.a.s. che, ormai priva di beni, aveva un capitale di liquidazione ridotto pari a d€ 201.978,68 tale da determinare, a fronte della differenza di costo d'acquisto pari a d€ 1.779.983,81 e capitale netto di li- quidazione di C 197.939,11 (corrispondente al 98% del capitale sociale parteci- pato), un'elevatissima minusvalenza pari ad C 1.582.044,70, necessaria per neu- tralizzare la plusvalenza ed il relativo carico fiscale;
3) l'errata deduzione della minusvalenza in quanto coto fiscalmente indeducibile;
l'ordinanza impugnata, in particolare, si richiama alle conclusioni dell'Ufficio in merito alle conseguenze del mancato rispetto della naturale iscrizione e collocazione tra le immobilizzazioni finanziarie, sottolineando come appaia chiaro che il comportamento tenuto dalla società accertata ha avuto come unico risultato quello, da un lato, di evitare l'iscri- zione della partecipazione tra le immobilizzazioni finanziarie che avrebbero com- portato l'assoggettamento al c.d. regime PEX (e quindi l'indeducibilità della minu- svalenza); dall'altro, la mancata svalutazione della partecipazione iscritta nell'at- tivo circolante ha comunque consentito alla società di cui sono legali rappresen- tanti gli indagati un valore non corrispondente al valore reale della partecipazione che, al momento della realizzazione, ha comportato, come in effetti avvenuto, una nninusvalenza rilevante, tale da abbattere il valore delle plusvalenze realizzate, pari ad C 1.694.731 iscritte in bilancio proprio nel periodo di imposta 2009. 7. Al cospetto di tale apparato argomentativo è evidente come le censure dei ri- correnti prospettino una critica risolventesi nel mero dissenso rispetto all'approdo valutativo operato dal giudice della cautela, non consentito in questa sede. Deve, a tal proposito, essere ribadito che gli accertamenti (giudizio ricostruttivo dei fatti) e gli apprezzamenti (giudizio valutativo dei fatti) cui il giudice del me- rito sia pervenuto attraverso l'esame delle prove, sorretto da adeguata motiva- zione esente da errori logici e giuridici, sono sottratti al sindacato di legittimità e non possono essere investiti dalla censura di difetto o contraddittorietà della mo- tivazione solo perché contrari agli assunti del ricorrente;
ne consegue che tra le doglianze proponibili quali mezzi di ricorso, ai sensi dell'art. 606 cod. proc. pen., non rientrano quelle relative alla valutazione delle prove, specie se implicanti la soluzione di contrasti testimoniali, la scelta tra divergenti versioni ed interpreta- zioni, l'indagine sull'attendibilità dei testimoni e sulle risultanze peritali, salvo il controllo estrinseco della congruità e logicità della motivazione (v., tra le tante: Sez. 4, n. 87 del 27/09/1989 - dep. 11/01/1990, Bianchesi, Rv. 182961). Il con- trollo di legittimità sulla motivazione è, infatti, diretto ad accertare se a base della pronuncia del giudice di merito esista un concreto apprezzamento del materiale probatorio e/o indiziario e se la motivazione non sia puramente assertiva o pale- semente affetta da vizi logici. Restano escluse da tale controllo sia l'interpretazione e la consistenza degli indizi e delle prove sia le eventuali incongruenze logiche che non siano manifeste, ossia macroscopiche, eclatanti, assolutamente incompatibili con altri passaggi argomentativi risultanti dal testo del provvedimento impugnato: ne consegue che non possono trovare ingresso in sede di legittimità i motivi di ricorso fondati su una diversa prospettazione dei fatti ne' su altre spiegazioni, per quanto plausibili o logicamente sostenibili, formulate dal ricorrente (Sez. 6, n. 1762 del 15/05/1998 - dep. 01/06/1998, Albano L, Rv. 210923). La ordinanza impugnata non merita dunque censura sotto tale profilo. Ne discende, pertanto, che il congiunto motivo si appalesa anzitutto inammissibile per genericità in quanto non si confronta con spirito di novità critica con le moti- vazioni giuridicamente corrette dei giudici della cautela. Trova, pertanto applica- zione il principio secondo cui è inammissibile il ricorso per cassazione fondato su motivi non specifici, ossia generici ed indeterminati, che ripropongono le stesse ragioni già esaminate e ritenute infondate dal giudice del gravame o che risultano carenti della necessaria correlazione tra le argomentazioni riportate dalla decisione impugnata e quelle poste a fondamento dell'impugnazione (Sez. 4, n. 18826 del 09/02/2012 - dep. 16/05/2012, Pezzo, Rv. 253849).

8. Il congiunto motivo risulta, parimenti, inammissibile per manifesta infonda- tezza. Ed invero, come correttamente richiamato dal P.G. nella sua requisitoria scritta, le presunzioni tributarie possono di per sé sole sorreggere il fumus in fase cautelare. Si è infatti affermato che le presunzioni tributarie non costituiscono di per sé fonte di prova della commissione di un reato, ma, assumendo esclusiva- mente il valore di dati di fatto liberamente valutabili dal giudice, possono essere posti a fondamento di una misura cautelare reale (nella specie, come nel caso esaminato da questo Collegio, sequestro preventivo finalizzato alla confisca per equivalente: Sez. 3, n. 7078 del 23/01/2013 - dep. 13/02/2013, Piccolo, Rv. 254853). Ed allora legittimamente i giudici della cautela hanno ritenuto provato, ai limitati effetti cautelari, il fumus dell'art. 4, d. Igs. n. 74 del 2000, in base alla presunzione secondo cui la realizzazione di una minusvalenza detraibile tale da abbattere una plusvalenza realizzata nello stesso anno d'imposta e con valori pressochè simile è funzionale ai perseguiti fini elusivi, dunque sindacabile dall'A.F. ex art. 37 bis, co. 3, lett. f), d.P.R. n. 600 del 1973. A ciò va aggiunto che la mancata svalutazione della partecipazione iscritta nell'attivo circolante risulta essere in contrasto con quanto dispone l'art. 2424 bis cod. civ., secondo cui "Le partecipazioni in altre imprese in misura non inferiore a quelle stabilite dal terzo comma dell'articolo 2359 si presumono immobilizzazioni". In altri termini, le partecipazioni non infe- riori al 20% del capitale (10% se quotate in borsa) si presumono immobilizzazioni. È ben vero, come sostiene la difesa dei ricorrenti, che la presunzione è relativa in quanto anche partecipazioni che superano le percentuali indicate, se possedute allo scopo di una loro prossima alienazione, possono rientrare tra le attività finan- ziarie e partecipazioni anche limitate, ma considerate strategiche per l'attività so- ciale, possono rientrare tra le immobilizzazioni. Il limite posto dalla norma, però, se disatteso, deve essere opportunamente motivato nella nota integrativa. Di ciò nulla risulta tuttavia in ricorso, limitandosi semplicemente i ricorrenti ad affermare che il predetto art. 2424 bis cod. civ. prevede per le partecipazioni qua- lificate una presunzione iuris tantum, ma non un obbligo di indicazione nell'attivo immobilizzato, senza tuttavia chiarire, appunto, se il limite posto dalla norma, di- satteso nel caso in esame, sia stato opportunamente motivato nella nota integra- tiva.

9. Solo per completezza, aggiunge questo Collegio, non si verte nell'ambito del c.d. abuso del diritto o elusione fiscale penalmente irrilevante ex art. 10 bis, Sta- tuto contrib., atteso che, come già affermato da questa Corte, in tema di violazioni finanziarie, l'istituto dell'abuso del diritto di cui all'art. 10-bis I. 27 luglio 2000, n. 212, che, per effetto della modifica introdotta dall'art. 1 del D.Igs. 5 agosto 2015, n. 128, esclude ormai la rilevanza penale delle condotte ad esso riconducibili, ha applicazione solo residuale rispetto alle disposizioni concernenti comportamenti fraudolenti, simulatori o comunque finalizzati alla creazione e all'utilizzo di docu- mentazione falsa di cui al D.Igs. 10 marzo 2000, n. 74, cosicché esso non viene mai in rilievo quando i fatti in contestazione integrino le fattispecie penali conno- tate da tali elementi costitutivi (Sez. 3, n. 40272 del 01/10/2015 - dep. 07/10/2015, Mocali, Rv. 264950). E, nel caso di specie, trattasi di comportamento espressamente qualificato come (dis)simulatorio dalla stessa A.F. L'operazione di acquisto da parte della società amministrata dagli indagati in data 23.05.2006 della partecipazione pari al 98% del capitale sociale, del valore di C 80.000, nella società Magazzini Riuniti di CC EN e c. s.a.s., titolare di un cospicuo compendio immobiliare, per il prezzo di acquisto di C 1.179.982, con conseg.uente iscrizione nell'attivo circolante, anziché tra le immobilizzazioni finan- ziarie, con successiva alienazione dei beni della società partecipata e dismissione della partecipazione (dicembre 2009) mediante scioglimento della società ormai priva di cespiti patrimoniali, risulta essere stata finalizzata a realizzare una minu- svalenza detraibile idonea ad abbattere la plusvalenza realizzata nello stesso anno di imposta, e con valori pressoché simili. Segnatamente, si legge nell'ordinanza impugnata, la cessione da parte della società amministrata dagli indagati alla VIPS s.r.l. della quota di partecipazione nella SAT s.a.s. per l'importo di C 2.750.000, "dissimulava" una cessione immobiliare, tale comunque da determinare una plu- svalenza per la stessa società accertata pari ad C 1.694.731, costituente elemento positivo del reddito. Proprio tale comportamento, dunque, escluderebbe la possi- bile inquadrabilità dell'operazione nella nozione di abuso del diritto - elusione fi- scale privo di rilevanza penale ai sensi del co. 13 dell'art. 10 bis citato. 10. Alla dichiarazione di inammissibilità dei singoli ricorsi segue la condanna dei ricorrenti al pagamento delle spese processuali, nonché, in mancanza di elementi atti ad escludere la colpa nella determinazione della causa di inammissibilità, al versamento della somma, ritenuta adeguata, di Euro 2.000,00 ciascuno in favore della Cassa delle ammende.

P.Q.M.

La Corte dichiara inammissibili i ricorsi e condanna i ricorrenti al pagamento delle spese processuali e al versamento