composta dai magistrati: Udienza pubblica
DR. DAVIDE AVITABILE PRESIDENTE del 12.5.99
DR. PIETRO GIAMMANCO CONSIGLIERE SENTENZA
DR. VINCENZO DI NUBILA CONSIGLIERE RELATORE N.
DR. ALFREDO TERESI CONSIGLIERE REGISTRO GENERALE
DR. SALVATORE SALVAGO CONSIGLIERE N. 42190/98
ha pronunciato la seguente

SENTENZA
sul ricorso proposto da
TI LE N. A CIRIÈ IL 25.6.57 legale rappresentante delle società COSTRUZIONI EDILI TI S.R.L., COSTRUZIONI EDILI TI E C. SAS., I.C.A. SAS IMMOBILIARE
contro la sentenza della Corte di Appello di Torino 1.7.98 la quale, in parziale riforma della sentenza del GUP del Tribunale di Torino 3.4.97, riduceva la pena ad anni uno di reclusione e lit. 4 milioni di multa, per il reato di cui agli artt. 4 comma 1 lett. (f) della Legge n. 516.82 e 8 Legge n. 4.29, perché agendo con più violazioni della medesima disposizione di legge, agendo inoltre nelle qualità di cui in epigrafe, agendo infine allo scopo di evadere le II.DD. e l'IVA, indicava nella dichiarazione dei redditi relativi agli anni di imposta dal 1992 al 1996 componenti positivi di reddito inferiori al reale;
e ciò utilizzando documenti falsi attestanti fatti materiali non conformi al vero e in particolare fatture di vendita sottomanifestanti, nelle quali venivano indicati in misura inferiore al reale i corrispettivi pagati dagli acquirenti per gli immobili da loro acquistati;
nonché atti di compravendita nei quali venivano falsamente indicati in misura inferiore al reale i corrispettivi pagati dagli acquirenti per immobili venduti agli stessi dal AT;

nonché ponendo in essere comportamenti fraudolenti idonei ad ostacolare l'accertamento dei fatti materiali consistenti in particolare nella predisposizione di rapporti bancari riservati sui quali faceva confluire il ricavato dell'attività delittuosa. Udita la relazione del consigliere dr. Di Nubila;

sentito il Procuratore Generale della Repubblica dr. Gioacchino Izzo, il quale ha concluso: previa correzione della motivazione della sentenza impugnata circa la rilevanza delle fatture sottomanifestanti, per il rigetto del ricorso;

sentito il difensore, il quale ha chiesto annullamento con rinvio;

rileva.
SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

1. AT AN veniva imputato del reato di cui in epigrafe, nella triplice qualità rivestita, perché indicava nelle dichiarazionì dei redditi componenti positive inferiori al reale, ricorrendo a fatture sottomanifestanti ed a rogiti notarili di vendita di immobili nei quali venivano dichiarati prezzi inferiori a quelli effettivi. Quanto percepito in più rispetto ai prezzi dichiarati e fatturati veniva fatto confluire in rapporti bancari riservati.

2. L'ammontare delle componenti positive non dichiarate era, secondo le indagini, il seguente: ICA sas, anno 1992 lit. 737 milioni, anno 1993 lit. 99 milioni, anno 1994 lit. 495 milioni;

AT e C. sas: anno 1991 lit. 422 milioni, anno 1992 lit. 215 milioni;

AT srl: anno 1994 lit.

2.288 milioni;
anno 1995 lit. 351 milioni.

3. Richiesto il giudizio abbreviato, il GUP del Tribunale di Torino pronunciava sentenza di condanna. Su appello dell'imputato, la Corte di Appello di Torino confermava la pronuncia di primo grado, riducendo la pena.

4. La Corte di Appello dava atto che il prevenuto non aveva contestato di avere effettuato una sottofatturazione sistematica, con corrispondente indicazione negli atti notarili di vendita di prezzi inferiori al vero. Tali documenti erano ideologicamente falsi e costituivano supporto alle scritture contabili, idonei quindi ad integrare i presupposti della norma incriminatrice.

5. La Corte non condivideva invece l'assunto della difesa, secondo il quale le fatture sottomanifestanti sono punite dall'art. 1 della Legge n. 516.82 e non possono essere considerate ai fini del delitto di cui all'art. 4 della stessa Legge. Infatti, posto che un soggetto poteva sottofatturare i ricavi ma non essere ugualmente tenuto a pagare imposte a causa di perdite di esercizio, la Corte di Appello riteneva integrata la fattispecie criminosa in relazione all'utilizzo fatture sottomanifestanti e di rogiti notarili corrispondenti, qual supporti documentali alle false dichiarazioni.

6. Ha proposto ricorso per Cassazione AT AN, proponendo tra motivi.
MOTIVI DELLA DECISIONE

7. Con il primo motivo del ricorso, il ricorrente deduce violazione e falsa applicazione, in relazione all'art. 606 lett. (b) CPP, dell'art. 4 della Legge n. 516.82, perché si è erroneamente ritenuto che l'indicazione di corrispettivi percepiti inferiori al reale corrispondenti a sottofatturazione integri il presupposto previsto dalla norma.

8. Con il secondo motivo del ricorso, si ripete la stessa censura, con riferimento agli atti pubblici di compravendita consegnati dall'imputato alla Polizia Giudiziaria nel corso delle indagini preliminari. Al riguardo, viene dedotta anche (terzo motivo) mancanza, insufficienza e\o contraddittorietà della motivazione, in relazione all'art. 606 lett. (e) CPP.

9. I vari motivi, che vengono esaminati congiuntamente stante la loro stretta connessione, sono solo parzialmente fondati. 10. È noto che, a partire dall'entrata in vigore della Legge n. 516.82, si pose il problema se la frode fiscale potesse consistere nel semplice mendacio nella dichiarazione, ovvero fosse necessario un "quid pluris". Dopo il prevalere dell'orientamento più "rigoristico", che ravvisava nel semplice mendacio la simulazione di componenti negative o la dissimulazione di componenti positive del reddito, intervenne la Corte Costituzionale, la quale con sentenza n. 35 del 1991 stabilì che, ai fini considerati, occorreva porre in essere comportamenti artificiosi, tali da avere le caratteristiche della frode.
11. Il testo della norma incriminatrice - art. 4 della Legge cit. venne quindi modificato nel senso corrispondente alla sentenza della Corte Costituzionale, con DL. n. 83.91 conv. in Legge n. 154.91. È quindi stabilito che, ai fini della frode fiscale, non è sufficiente semplicemente indicare nella dichiarazione componenti positive inferiori al reale o componenti negative superiori, ma occorre che nel far ciò si utilizzino "documenti attestanti fatti materiali non corrispondenti al vero" ovvero si pongano in essere "altri comportamenti fraudolenti idonei ad ostacolare l'accertamento dei "fatti materiali". Il tutto, "fuori dei casi previsti dall'art. 1", il quale articolo prevede appunto l'omessa o insufficiente fatturazione.
12. La giurisprudenza si è adeguata alla sentenza della Corte Costituzionale ed alla modifica legislativa, richiedendo che l'indicazione di componenti positive in misura (sensibilmente) inferiore al reale sia accompagnata da un comportamento fraudolento ulteriore: quale l'utilizzo di fatture per operazioni inesistenti (Cass.

5.7.91 n. 7169), l'utilizzo di bolle di accompagnamento alterate (Cass.

5.7.91 n. 7223) , l'utilizzo di assegni bancari percepiti sui quali non compariva il nome del primo prenditore e che venivano versati su conti correnti appartenenti alle persone fisiche dei legali rappresentanti della società e non alla società stessa (Cass. 27.10.95 n. 1725). 13. Si pone il problema se la mera sottofatturazione dei ricavi possa costituire comportamento fraudolento per gli effetti di cui all'art. 4 cit.
14. La soluzione, ad avviso di questo Collegio, è negativa. E ciò non tanto perché la sottofatturazione non sia idonea ad integrare i requisiti previsti dalla fattispecie incriminatrice (il documento fiscale tipicamente destinato a rappresentare fatti non rispondenti al vero è per l'appunto la fattura con prezzo artificiosamente diminuito o con la quantità fatturata inferiore al reale), ma per la riserva contenuta nella lettera (f) dell'art. 4 cit., mediante la quale vengono escluse le ipotesi previste dall'art. 1, come appunto la sotto fatturazione. In altri termini, occorre, perché venga in essere la frode fiscale, che l'indicazione di componenti positive inferiori al reale non sia frutto di mera sotto fatturazione - prevista e punita dall'art.

1 - ma sia accompagnata dall'utilizzo di altri documenti "attestanti fatti non rispondenti al vero" ("idest" falsi) o da altri comportamenti fraudolenti idonei ad ostacolare l'accertamento dei fatti. L'inciso "fuori dei casi previsti dall'art. 1" significa che il caso della sottofatturazione rientra nella sanzione di cui al medesimo art. 1 e non può costituire di per sè elemento costitutivo della fattispecie di cui all'art.

4. La condotta incriminata dall'art. 4 deve collocarsi fuori dei casi previsti dall'art. 1 e deve consistere in qualcosa di diverso ed ulteriore rispetto alla mera sottofatturazione.
15. Tanto si verifica nella fattispecie: la mera indicazione in fattura di importi di vendita non corrispondenti al vero non sarebbe sufficiente ad integrare i requisiti della frode fiscale. È vero che il documento "fattura" è falso per difetto, ma è anche vero che il fatto deve essere "al di fuori dei casi previsti dall'art. 1" e quindi la frode non può consistere nella mera sotto fatturazione. In tal senso va corretta la motivazione della sentenza di appello. 16. Ma nella specie, a parte l'utilizzo di conti correnti bancari riservati che non ha formato oggetto di indagine in fatto da parte della sentenza di appello, si ravvisa un ulteriore elemento tale da integrare la fattispecie normativa: la predisposizione di atti notarili di vendita portanti una indicazione corrispondente a quella delle fatture, e quindi anche essa sottomanifestante. Questo Collegio ravvisa nella esistenza di tali rogiti il requisito corrispondente all'utilizzo di documenti attestanti fatti non corrispondenti al vero (vale a dire il pagamento di un prezzo inferiore a quello effettivo), perché la stipula di atti pubblici recanti prezzi mendaci, atti i quali non vengono assoggettati dall'Ufficio del Registro a controllo di congruità del prezzo dichiarato in quanto soggetti ad Iva, contribuisce a creare una situazione di mendacio tale da ostacolare l'accertamento dell'evasione.
17. Nè si dica che gli atti non erano allegati alla contabilità e non sono stati (direttamente) utilizzati ai fini fiscali. Poco importa che essi siano stati esibiti spontaneamente o sequestrati d'autorità. Sta di fatto che i rogiti sono stati consegnati ed utilizzati per le indagini e che essi venivano a corroborare la falsa fatturazione, nel senso di confermare il prezzo dell'operazione di vendita con il particolare supporto dell'atto pubblico. 18. È su questo aspetto del fatto che si basa la sostanziale conferma della sentenza di appello, previa correzione della motivazione nella parte in cui ha ritenuto che la sottofatturazione potesse essere sufficiente ai fini considerati.
19. La difesa sostiene che l'atto notarile è "privo di qualsiasi rilevanza di fini fiscali", perché non viene utilizzato ai fini della dichiarazione dei redditi.
20. L'assunto appare infondato. Vero è che la dichiarazione dei redditi si basa sulle contabilità, la quale a sua volta riflette le fatture e non gli atti notarili. Ma è anche vero che la fattura del prezzo di vendita riflette il prezzo dichiarato in atto pubblico ed il tutto contribuisce a creare quel "paravento" o quell'ostacolo idoneo ad impedire alla Finanza di pervenire accertare i ricavi reali. Quando la norma si riferisce all'utilizzo, intende richiamare qualsiasi forma di utilizzazione, anche indiretta, quale il supporto documentale alla dichiarazione falsa costituito da un atto notarile di vendita con prezzo parzialmente dissimulato.
21. Al rigetto del ricorso segue la condanna alle spese.

P.Q.M.

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE rigetta il ricorso e condanna il ricorrente al pagamento delle spese processuali.
Così deciso in Roma, dalla Corte come sopra composta, il 12 maggio 1999.
Depositato in Cancelleria il 23 luglio 1999