Pubblicato il 24/04/2026

N. 03250/2026REG.PROV.COLL.

N. 02109/2025 REG.RIC.

REPUBBLICA ITALIANA

IN NOME DEL POPOLO ITALIANO

Il Consiglio di Stato

in sede giurisdizionale (Sezione Sesta)

ha pronunciato la presente

SENTENZA

sul ricorso numero di registro generale 2109 del 2025, proposto dall’avv. Nicoletta Spagnolo, difesa in proprio, con domicilio digitale come da PEC da Registri di Giustizia;

contro

Agenzia delle Entrate - Direzione Regionale Lombardia, in persona del legale rappresentante pro tempore , rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, domiciliataria ex lege in Roma, via dei Portoghesi, 12;

per la riforma

della sentenza del Tribunale Amministrativo Regionale per la Lombardia (Sezione Terza) n. 3708/2024.

Visti il ricorso in appello e i relativi allegati;

Visto l'atto di costituzione in giudizio dell’Agenzia delle Entrate - Direzione Regionale Lombardia;

Visti tutti gli atti della causa;

Relatore nell’udienza pubblica del giorno 26 marzo 2026 il Cons. IL SA e udita per parte appellante l’avv. Nicoletta Spagnolo;

Ritenuto e considerato in fatto e diritto quanto segue.

AT e IT

1. Con provvedimenti n. 6536 del 16 gennaio 2024, n. 14052 del 29 gennaio 2024 e n. 20909 del 9 febbraio 2024, adottati ai sensi dell’art. 39 d.lgs. n. 241/1997, l’Agenzia delle entrate – Direzione regionale Lombardia ha sospeso l’avvocato e dottoressa commercialista Nicoletta Spagnolo dall’iscrizione nell’elenco informatizzato dei soggetti abilitati al rilascio del visto di conformità di cui all’art. 35 d.lgs. n. 241/1997, per avere la stessa apposto visti di conformità in assenza della copertura assicurativa obbligatoria.

L’interessata ha proposto ricorso al Tar, chiedendo l’annullamento dei predetti provvedimenti e la condanna dell’amministrazione al risarcimento del danno patrimoniale e non patrimoniale subìto a causa della illegittima sospensione dell’abilitazione al rilascio del visto di conformità.

Il Tar Lombardia, con sentenza n. 3708 del 16 dicembre 2024, ha dichiarato il ricorso “ in parte irricevibile per tardività e in parte inammissibile per carenza di interesse, in quanto tutte le doglianze esposte contro il provvedimento del 16 gennaio 2024 sono state introdotte con motivi notificati oltre i sessanta giorni dalla conoscenza di tale atto, e le ulteriori censure afferiscono a due note (quelle del 29 gennaio e 6 febbraio 2024) che non hanno valore provvedimentale, dal momento che, al di là dell’acquisizione della documentazione prodotta dall’interessata e dalla “riduzione” formale dell’addebito “quantitativo”, non hanno in alcun modo toccato il nucleo fondante delle ragioni della sospensione già in precedenza disposta ”.

Per quanto riguarda invece l’azione risarcitoria il Tar ha evidenziato che “ impregiudicata in questa sede la risposta al quesito sul se la domanda risarcitoria, una volta esperita contestualmente e accessoriamente all’azione di annullamento tardivamente proposta, condivida automaticamente la sorte di irricevibilità di quest’ultima, nel caso di specie il risarcimento del pregiudizio asseritamente subito (per danni patrimoniali e di immagine) andrebbe comunque escluso, ex art. 30, comma 3 c.p.a., per il mancato tempestivo esperimento degli strumenti di tutela previsti nel caso di lesione di interesse legittimo ”.

Avverso la predetta sentenza la professionista ha proposto appello e in particolare:

- ha contestato la statuizione di irricevibilità ed inammissibilità, in quanto il provvedimento del 29 gennaio 2024, rispetto al quale la proposizione della domanda di annullamento è tempestiva, costituisce una conferma propria e non un atto meramente confermativo del precedente provvedimento del 16 gennaio 2024;

- ha contestato la decisione del Tar di respingere l’azione risarcitoria; in particolare, secondo l’appellante, il Tar avrebbe fatto discendere in via automatica la reiezione dell’azione risarcitoria dalla irricevibilità e inammissibilità della domanda di annullamento, applicando sostanzialmente la teoria della pregiudiziale amministrativa ed omettendo di valorizzare la condotta diligente dell’interessata che, prima della presentazione del ricorso giurisdizionale, ha sollecitato l’amministrazione con plurime istanze di autotutela; l’interessata ha quindi ribadito la sussistenza dei presupposti del diritto al risarcimento del danno patrimoniale e non patrimoniale, già dedotti con il ricorso di primo grado;

- ha riproposto i motivi di illegittimità dei provvedimenti impugnati, non esaminati dal Tar; in particolare, l’interessata ha ribadito che la violazione riscontrata dall’amministrazione (apposizione del visto di conformità in assenza della copertura assicurativa) non rientra tra quelle sanzionabili ai sensi dell’art. 39 del d.lgs. n. 241/1997, consistenti nell’apposizione di un visto infedele; piuttosto, secondo l’appellante l’assenza di copertura assicurativa comporterebbe al più una violazione dell’art. 21 del d.m. n. 164/1999, regolarizzabile ed eventualmente sanzionabile secondo la procedura di cui all’art. 25 del medesimo decreto, mai attivata dall’amministrazione.

Si è costituita in giudizio l’Agenzia delle entrate, depositando una memoria difensiva.

Con ordinanza del 28 marzo 2025 questo Consiglio ha respinto la domanda cautelare per assenza di periculum in mora , atteso che il provvedimento di sospensione, avente la durata di un anno, aveva oramai definitivamente cessato di produrre i suoi effetti.

All’udienza pubblica del 26 marzo 2026 la causa è stata assunta in decisione.

2. Preliminarmente deve rilevarsi che nel corso il ricorso di primo grado va dichiarato improcedibile per sopravvenuta carenza di interesse con riguardo alla domanda di annullamento dei provvedimenti impugnati. Questi ultimi hanno infatti oramai esaurito gli effetti giuridici, cosicché l’interessata non potrebbe ottenere alcuna utilità dal loro annullamento.

La stessa ricorrente, peraltro, con memoria del 16 marzo 2026 (pag. 14) ha confermato il proprio sopravvenuto difetto di interesse alla tutela demolitoria, affermando di essere interessata al solo accertamento dell’illegittimità dei provvedimenti impugnati ai fini del diritto al risarcimento del danno, richiesto in questo stesso giudizio.

La circostanza che l’azione risarcitoria sia stata proposta in questo giudizio rende tuttavia superfluo l’autonomo accertamento dell’illegittimità dei provvedimenti che potrà essere eventualmente effettuato, ove necessario, ai fini della verifica della fondatezza dell’azione risarcitoria di cui rappresenta uno dei numerosi presupposti (v. Cons. Stato, ad. pl., 13 luglio 2022, n. 8, secondo cui “l’accertamento di legittimità dell’atto impugnato in funzione dell’interesse risarcitorio si pone in termini di contraddizione logica con la domanda di risarcimento del danno. Esso presuppone non già una domanda risarcitoria in atto, ma la sola proponibilità della stessa, che come più volte precisato è consentita entro il termine di decadenza previsto dall’art. 30, comma 5, cod. proc. amm. della sentenza che definisce il giudizio di annullamento. Se la domanda è stata invece proposta, l’accertamento mero si palesa inutile ed è assorbito da quello che deve svolgersi in sede di esame della domanda risarcitoria”).

3. Quanto all’azione risarcitoria, va premesso che il Tar, ritenendo irricevibile e inammissibile la domanda di annullamento dei provvedimenti impugnati, ha escluso il diritto dell’interessata al risarcimento del danno, ai sensi dell’art. 30, comma 3, c.p.a., per il mancato tempestivo esperimento degli strumenti di tutela previsti nel caso di lesione di interessi legittimi.

Il collegio, aderendo sul punto alla ricostruzione di parte appellante, non condivide tale soluzione.

In primo luogo, nei limiti in cui tale questione rileva ai fini dell’applicazione dell’art. 30, comma 3, c.p.a., la domanda di annullamento proposta in primo grado non era irricevibile e inammissibile.

Infatti, il provvedimento del 16 gennaio 2024 è stato sostituito, all’esito dell’espletamento di un’integrazione istruttoria fondata su nuova documentazione prodotta dall’interessata in sede di autotutela, dal successivo provvedimento del 29 gennaio 2024 che costituisce pertanto non un atto meramente confermativo ma una conferma in senso proprio della sospensione precedentemente disposta. Rispetto a tale autonomo atto di conferma, sostitutivo del precedente, la domanda di annullamento è sicuramente tempestiva.

Inoltre, va rilevato che l’interessata ha tenuto un comportamento complessivamente diligente e collaborativo, in quanto ha presentato all’amministrazione tempestive istanze di autotutela, alle quali ha allegato documentazione a supporto, e ha proposto il ricorso nell’immediatezza delle conseguenti determinazioni negative dell’amministrazione.

Infine, per escludere l’applicazione dell’art. 30, comma 3, ultimo inciso, è decisiva la circostanza che l’interessata, unitamente al ricorso di primo grado, ha proposto la domanda cautelare e che il Tar ha respinto tale domanda non in ragione della irricevibilità/inammissibilità della domanda di annullamento, poi affermata nella sentenza di merito, bensì proprio in ragione del carattere meramente economico e quindi risarcibile del pregiudizio lamentato. La sentenza di merito, con cui la domanda di annullamento è stata dichiarata in parte irricevibile e in parte inammissibile, è successivamente intervenuta nel dicembre 2024, quando il provvedimento di sospensione, di durata annuale, aveva pressocché esaurito i suoi effetti. Dunque, da quanto appena esposto emerge chiaramente che, nel caso in esame, la proposizione di una tempestiva domanda di annullamento non era comunque idonea, per la breve durata della sanzione inflitta e per l’assenza dei presupposti della concessione della misura cautelare della sospensione del provvedimento impugnato, ad evitare il danno lamentato dall’interessata.

3.1. Pur non condividendo la motivazione del Tar, questo collegio ritiene che la domanda risarcitoria sia comunque infondata per assenza di prova del danno, circostanza che rende superfluo, anche a fini risarcitori, l’accertamento dell’illegittimità dei provvedimenti impugnati.

3.1.1. Quanto al danno patrimoniale, l’interessata ha chiesto il risarcimento del danno da lucro cessante, consistente nel mancato guadagno conseguente all’impossibilità di apporre visti di conformità durante l’anno in cui è stata disposta la sospensione.

Al fine di provare tale danno, la ricorrente ha depositato, già in primo grado, due preventivi da essa predisposti su richiesta di clienti dello studio (doc. 6 e 7) ed i prospetti di calcolo, in formato excel e pdf , delle pratiche da asseverare e dei relativi compensi.

Tale documentazione, a parere del collegio, è inidonea a provare il danno subito dal momento che:

- i preventivi sono stati redatti nel maggio 2023 e, pur risalendo ad un momento ampiamente anteriore all’adozione dei provvedimenti di sospensione in questa sede impugnati, recano la sola sottoscrizione della professionista che li ha redatti, senza che risulti in alcun modo l’accettazione da parte del cliente;

- anche i prospetti relativi alle pratiche e dichiarazioni da asseverare, con indicazione del valore delle stesse e del compenso dovuto, sono redatti su un normale documento excel o pdf elaborato unilateralmente dalla stessa professionista.

La provenienza unilaterale della predetta documentazione, in assenza di ulteriori e concreti riscontri esterni, non consente di ritenere raggiunta la prova dell’esistenza e dell’ammontare del danno lamentato.

Inoltre, per mero scrupolo, va rilevato che la prova del danno da lucro cessante non potrebbe neanche desumersi, in via presuntiva, dalla circostanza che negli anni precedenti la professionista avesse apposto visti di conformità, così come riscontrato dall’amministrazione negli stessi provvedimenti impugnati (sulla prova in via presuntiva dell’esistenza del danno da lucro cessante v. tra le altre Cass. civ., sez. III, 16 maggio 2013, n. 11968; di recente, v. Cass. civ., sez. II, 7 ottobre 2025, n. 26995). Al riguardo il collegio rileva, infatti, che la predetta circostanza non è stata specificamente allegata dalla professionista quale indice presuntivo dell’esistenza del danno patrimoniale lamentato, che si è inteso provare solo sulla base dei documenti già sopra esaminati.

A ciò si aggiunga che, anche una volta provata in via presuntiva l’esistenza del danno, ai fini della liquidazione del quantum l’interessata non si sarebbe potuta limitare ad indicare, su un documento unilaterale da essa redatto, i possibili compensi per l’attività oggetto di sospensione, ma avrebbe quanto meno dovuto fornire la prova dei compensi da essa generalmente percepiti per tale attività (ad esempio, producendo le fatture relative agli anni passati o i preventivi accettati dal cliente o le tabelle approvate dall’ordine professionale di appartenenza).

Ciò anche in considerazione della circostanza che la liquidazione del danno in via equitativa, che attiene solo al quantum e non all’ an del danno, non può supplire completamente all’inerzia della parte e può operarsi esclusivamente nei limiti e per la parte in cui la prova da parte del danneggiato sia impossibile o significativamente difficoltosa (cfr., tra le altre, Cass. civ., sez. III, 20 ottobre 2025, n. 27921), mentre nel caso in esame la ricorrente avrebbe potuto fornire agevolmente, con le modalità sopra richiamate, la prova dei compensi da essa normalmente percepiti per l’attività professionale oggetto di sospensione.

3.1.2. Per quanto attiene, invece, al danno non patrimoniale, l’allegazione di parte appellante è assolutamente generica in quanto è consistita nella sola affermazione che la sospensione è stata notata e segnalata da alcuni clienti dello studio, senza alcuna specificazione del numero di clienti interessati e della conoscenza da parte degli stessi della reale causa di sospensione. Anche la richiesta di prova testimoniale sul punto è inammissibile, in quanto non contiene neanche l’indicazione dei soggetti che dovrebbero renderla ed i relativi capitoli di prova.

4. Per tutte le ragioni sopra esposte, quindi:

- in parziale riforma della sentenza appellata la domanda di annullamento proposta in primo grado va dichiarata improcedibile per sopravvenuta carenza di interesse;

- in relazione alla domanda risarcitoria, l’appello va respinto con diversa motivazione.

5. La particolarità della vicenda e l’esito del giudizio giustificano l’integrale compensazione delle spese processuali.

P.Q.M.

Il Consiglio di Stato in sede giurisdizionale (Sezione Sesta), definitivamente pronunciando sull’appello, come in epigrafe proposto:

- in parziale riforma della sentenza di primo grado, dichiara improcedibile per sopravvenuto difetto di interesse la domanda di annullamento dei provvedimenti impugnati;

- respinge, per le ragioni indicate in motivazioni, l’appello sul capo relativo alla domanda risarcitoria. Spese compensate.

Ordina che la presente sentenza sia eseguita dall’autorità amministrativa.

Così deciso in Roma nella camera di consiglio del giorno 26 marzo 2026 con l’intervento dei magistrati:

Giancarlo Montedoro, Presidente

Roberto Caponigro, Consigliere

Giovanni Gallone, Consigliere

Stefano Lorenzo Vitale, Consigliere

IL SA, Consigliere, Estensore

L'ST	IL PRESIDENTE
IL SA	Giancarlo Montedoro

IL SEGRETARIO