Sentenza n. 120/2026
Depositata il 17/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della SARDEGNA Sezione 1, riunita in udienza il
16/02/2026 alle ore 09:00 con la seguente composizione collegiale:
DETTORI GIANLUIGI, Presidente e Relatore
CAGNOLI LUISA ANNA, Giudice
MONACA GIOVANNI, Giudice
in data 16/02/2026 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sull'appello n. 498/2022 depositato il 06/09/2022

proposto da

Ag. Entrate Direzione Provinciale Oristano - Via Dorando Petri, 1 09170 Oristano OR
elettivamente domiciliato presso dp.oristano@pce.agenziaentrate.it contro
Resistente_1 - CF_Resistente_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email-1
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 13/2022 emessa dalla Commissione Tributaria Provinciale ORISTANO sez. 1 e pubblicata il 07/02/2022
Atti impositivi:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TW7010300228-2019 IVA-REGIMI SPECIALI 2014
a seguito di discussione in camera di consiglio

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO
L'Agenzia delle Entrate - Direzione Provinciale di Oristano propone appello avverso la sentenza n. 13/01/22 emessa dalla Commissione tributaria provinciale di Oristano, depositata il 07/02/2022, che aveva accolto il ricorso proposto da Resistente_1 avverso l'avviso di accertamento n. TW7010300228/2018, notificato in data 20.07.2019, con cui l'Agenzia aveva ingiunto il pagamento per l'anno d'imposta 2014 di una maggiore
IMPOSTA IVA per euro 35.262,00 oltre SANZIONI E interessi.
L'Ufficio aveva contestato al contribuente, esercente l'attività di “Commercio all'ingrosso non specializzato”,
l'applicazione dell'aliquota agevolata Iva del 4% sulle cessioni di mangimi per cani e gatti, in luogo di quella ordinaria del 21 o 22% in considerazione delle irregolarità riguardanti le categorie di soggetti cui erano destinate le vendite, i quali erano sprovvisti dei requisiti previsti per poter fruire di tale agevolazione.
L'agenzia aveva dedotto a sostegno dell'appello i seguenti motivi.
I) VIOLAZIONE E FALSA APPLICAZIONE DELL'ART. 75, comma 6, L. 413/1991
L'articolo 75, comma 6, della legge n. 413 del 1991 dispone che “le preparazioni di alimenti utilizzati nell'alimentazione di cani e gatti, condizionate per la vendita al minuto, comunque classificate, anche se nel numero 20 della parte II della tabella A allegata al D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633” sono soggette all'aliquota
Iva ordinaria.
Il giudice sostiene che l'IVA agevolata spetti in presenza del solo requisito oggettivo afferente:
a) alla modalità di confezionamento del preparato ossia il peso (s'intende destinata al minuto la confezione avente peso inferiore ai dieci kg);
b) alle scritte riportate nella confezione;

prescindendo dai requisiti professionali del soggetto che acquista.
Con la locuzione “condizionate per la vendita al minuto” il legislatore ha inteso rappresentare che l'aliquota
Iva ordinaria viene applicata in tutte le cessioni che avvengono nella filiera della distribuzione (produttore e vari intermediari del commercio).
Con la risoluzione 63/1999 l'Agenzia, al riguardo, ha specificato che, in linea generale, un prodotto è qualificabile come “condizionato per la vendita al minuto” se, per il modo in cui è stato confezionato, ed in particolare per la presenza di indicazioni apposte in qualsiasi forma sulla confezione stessa in merito al contenuto e al modo di utilizzo, è identificabile come destinato alla vendita diretta, senza altro ricondizionamento, nei confronti degli utilizzatori finali.
Questo criterio è stato adottato dal Consiglio di cooperazione doganale che, nelle note esplicative del sistema armonizzato, alla voce 3004.90 riporta una definizione similare, sia pure riguardo beni di natura diversa
(prodotti farmaceutici); tali note esplicative sono, fra l'altro, qualificate dalla Corte di giustizia delle Comunità europee nella sentenza del 10 dicembre 1998, causa C 328/97, come un rilevante contributo all'interpretazione della portata delle varie voci doganali, anche se non sono giuridicamente vincolanti.
Il privato acquirente di merci destinate al consumo personale non può considerarsi utilizzatore professionale, né può essere ritenuto utilizzatore in grande in base al quantitativo di prodotto acquistato”.
Nel caso di specie, il contribuente aveva dichiarato di aver puntualmente osservato tali prescrizioni in materia di commercio: - “la ditta Società_1 vende solo all'ingrosso” e perché “i mangimi oggetto di contestazione erano tutti confezionati con la dicitura ad uso professionale – vietata la vendita al dettaglio”.
Per l'applicazione delle aliquote ridotte non è sufficiente la dicitura “uso professionale – vietata la vendita al dettaglio” sulle confezioni dei mangimi venduti, essendo necessario che i medesimi debbano anche essere esclusivamente venduti a determinati soggetti ossia “commercianti all'ingrosso, utilizzatori professionali o utilizzatori in grande”.
Contrariamente a quanto sostenuto dalla CGT di primo grado non si può prescindere dal requisito soggettivo atteso che il principio di inerenza opera in riferimento a esso.
Concludeva affinché codesta Ecc.ma Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Sardegna Voglia disporre:
1) in riforma della sentenza impugnata, l'accoglimento del presente appello;

2) condanna della parte appellata alle spese del doppio grado di giudizio.
Si costituiva in giudizio il contribuente Resistente_1, controdeducendo quanto segue e spiegando appello incidentale come di seguito.
La norma citata dall'appellante fa chiaramente riferimento al solo requisito “oggettivo”, che si può così riassumere in base alle caratteristiche della confezione contenente la merce:
a)finalizzata (“condizionata”) alla vendita al dettaglio ed in tal caso deve contenere apposite diciture sulle confezioni, in pacchi di ridotte dimensioni, soggette all'aliquota del 21%;
b)finalizzata alla vendita a “consumatori in grande”, in confezioni da 10kg e oltre, scarne di indicazioni, con la dicitura “ad uso professionale”, soggette all'aliquota del 4%.
La ditta Società_1 ha acquistato i beni oggetto di contestazione al 4%.
Per mero scrupolo difensivo è stata comunque dimostrata l'erroneità dell'atto accertativo, e ciò fin dalla fase pre-accertativa, producendo ampia documentazione sull'attività svolta dai clienti della ditta Società_1 (“presupposto soggettivo”), attraverso le visure estratte dagli archivi della Camera di Commercio a cura ed oneri della ricorrente.
Ciò detto, non rientra nei poteri/doveri della ditta Resistente_1 svolgere attività di verifica sull'attività effettivamente svolta dai singoli clienti.
Il contribuente si è attenuto al tenore letterale del dettato normativo che l'accertatore ha ben illustrato e incoerentemente interpretato, mentre il signor Resistente_1 ha applicato correttamente le distinte aliquote in virtù del requisito oggettivo, esponendo ad aliquota 4% le sole confezioni riportanti la dicitura “ad uso professionale – vietata la vendita al dettaglio”; ad aliquota ordinaria del 21% quelle “condizionate per la vendita al dettaglio”.
L'Agenzia delle Entrate vorrebbe sostenere che la ditta Società_1 non avrebbe dovuto applicare l'aliquota Iva ridotta al 4% perché – sostituendosi nella valutazione che spetta solo agli acquirenti – taluni di essi non avrebbero potuto dedurre i costi in quanto “non erano operatori professionali del settore canino”, confondendo il principio impositivo ai fini dell'Imposta sul valore aggiunto, basato sul noto requisito oggettivo definito dalla legge, con il presupposto dell'inerenza che sorregge altro aspetto, ovvero quello della deducibilità del costo in capo all'acquirente.
Orbene, il contribuente non può e non deve essere costretto ad operare valutazioni differenti da quelle che riguardano l'oggetto della cessione, ovvero le caratteristiche del bene ceduto. Spiegava inoltre APPELLO INCIDENTALE con particolare riferimento ai motivi del ricorso introduttivo sopra richiamati n. 1 (rigettato), n. 4 e 6 (assorbiti dalla sentenza).
1) Decadenza dal potere di accertamento. Violazione e/o falsa applicazione dell'art. 57 del DPR 633/72.
Omesso esame degli Studi di settore allegati dal contribuente: errore della sentenza.
E' stato eccepito nel primo motivo di ricorso che il termine per l'esercizio del potere di accertamento in tema di Imposta sul Valore Aggiunto è sancito, a pena di decadenza, dall'art. 57 del DPR 633/72.
L'avviso di accertamento, emesso per l'anno di imposta 2012, è stato notificato il 2 dicembre 2017. Quindi, il termine ordinario per la notifica dell'avviso di accertamento relativo all'anno 2012 sarebbe dovuto essere il 31 dicembre 2017.
Tuttavia, l'articolo 10 comma 9 del DL 201/2011 convertito in legge 214/2011 (c.d. “Manovra Monti”) ha ridotto detti termini ordinari di decadenza di un anno, introducendo così un regime di premialità per i contribuenti “virtuosi”, definiti tra coloro che dichiarano ricavi o corrispettivi in linea con le risultanze degli
Studi di settore.
Ciò premesso, va detto che la società, come appurato anche dall'Agenzia delle Entrate, svolge l'attività prevalente di commercio all'ingrosso di mangimi, attività contemplata dal codice (oggi Atecofin) n. 46.21.22
“Commercio all'ingrosso di sementi e di alimenti per il bestiame (mangimi), piante officinali, semi oleosi, piante da semina”, il che rileva ai fini del corretto Studio di settore da applicare all'impresa. Nel caso specifico si tratta dello Studio identificato con il codice VM17U denominato “Commercio all'ingrosso di cereali, legumi secchi e sementi”, come confermato dall'allegato 6 “Nota tecnica e metodologica – Studio di settore
WM17U3” (all. 13 al ricorso introduttivo).
Esso è ricompreso nel novero di quelli che accedono al regime di premialità, come disposto dal Direttore dell'Agenzia delle Entrate4 l'anno di imposta 2012.
Le condizioni a) e b) sono entrambe verificate nel caso della ditta Società_1. Infatti, come risulta dall'elaborato, lo Studio di settore specifico restituisce l'esito della piena congruità, coerenza e normalità (si veda il risultato dell'applicazione dello Studio, ovvero l'allineamento dei dati economici societari rispetto a quelli calcolati dall'A.F..
In conclusione, il termine entro il quale l'Ufficio avrebbe potuto accertare l'impresa Società_1 sarebbe dovuto essere il 31 dicembre del 3° anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione, ovvero il
31.12.2016. L'accertamento, emesso e notificato nel corso dell'anno 2017, è illegittimo e da annullare per violazione del termine decadenziale.
4)Nullità dell'avviso di accertamento per violazione del contraddittorio preven tivo, dell'art. 12 della L.
212/2000. Riproposizione del motivo “assorbito” dalla sentenza di primo grado.
Evidenziava la violazione del contraddittorio preventivo, ovvero la totale carenza di un confronto con l'Ufficio nella fase endo-procedimentale preventiva.
6) Assenza di evasione e di interesse nell'applicazione dell'IVA ridotta, neutralità del tributo, illegittimità ed illogicità dei recuperi (motivo “assorbito” dalla sentenza).
Ribadendo che il contribuente si è attenuto al rispetto del dettato normativo, si è eccepito innanzitutto il totale disinteresse, e quindi vantaggio, che l'esponente avrebbe potuto trarre dall'applicazione dell'aliquota ridotta in luogo di quella ordinaria. Il tributo è “neutro” per la ditta Società_11. Da ciò, è elementare, l'applicazione della minor aliquota potrebbe al più giovare (in quanto incidente sul prezzo finale) sui soggetti privati che acquistano dagli operatori al dettaglio, in quanto beneficerebbero di un prezzo di vendita inferiore, e quindi sul passaggio finale “dettagliante-consumatore”, non su tutti i passaggi precedenti. Il signor Resistente_1, oltretutto, se anche avesse applicato impropriamente la maggiore aliquota del 21%/22%, l'avrebbe incassata dal cliente e comunque versata allo Stato, non traendo nessun vantaggio da detta operazione.
Per entrambe le ragioni il comportamento del contribuente avrebbe in nessun caso comportato pregiudizi in capo all'Erario.
Concludeva chiedendo di respingere l'appello dell'Agenzia delle Entrate e confermare la sentenza di primo grado;
in subordine di accogliere l'appello incidentale del contribuente, ovvero:
1)annullare l'avviso di accertamento per decadenza dell'A.F. dal potere di accertamento;

2)annullare l'avviso di accertamento per mancanza di evasione fiscale derivante dalla corretta applicazione dell'aliquota Iva sulle vendite;

3)dichiarare l'illegittimità e/o la nullità dell'avviso di accertamento per violazione del diritto al contraddittorio preventivo e vizio di motivazione dell'avviso di accertamento per quanto esposto nei singoli motivi del ricorso;

4)dichiarare l'illogicità dell'accertamento per carenza assoluta di evasione ed interesse ad evadere, violazione del principio di neutralità dell'Imposta sul Valore Aggiunto, illegittimità ed inapplicabilità delle sanzioni.
Con memoria in data 28.9.2023, l'Agenzia delle Entrate appellante ha chiesto che venisse dichiarata la cessazione della controversia, avendo le parti conciliato la lite, come da atto che allegava.
All'udienza odierna le parti hanno confermato la predetta richiesta di estinzione.

MOTIVI DELLA DECISIONE

La Corte prende atto della intervenuta conciliazione tra le parti, e della conseguente cessazione della materia del contendere, con compensazione di spese.

P.Q.M.

La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado per la Sardegna, sezione prima, dichiara la cessazione della materia del contendere per intervenuta conciliazione, e compensa tra le parti le spese del presente giudizio.
Così deciso in Cagliari il 16.2.2026
Il Presidente estensore
Dott. Gianluigi Dettori