Sentenza n. 211/2026
Depositata il 23/01/2026
REPUBBLICA ITALIANA IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della LOMBARDIA Sezione 17, riunita in udienza il 21/01/2026 alle ore 15:00 con la seguente composizione collegiale:
MA FILIPPO, Presidente e Relatore BLANDINI JACOPO, Giudice FRANCONIERO FABIO, Giudice
in data 21/01/2026 ha pronunciato la seguente
SENTENZA
- sull'appello n. 3122/2022 depositato il 07/10/2022
proposto da
Ricorrente_1 - P.IVA_1
Difeso da Difensore_1 CF_Difensore_1 - Difensore_2 CF_Difensore_2 -
Rappresentante_1 CF_Rappresentante_1 Rappresentato da -
Rappresentante difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1 Difensore_2 CF_Difensore_2 -
ed elettivamente domiciliato presso Email_1
contro
Ag. Entrate Direzione Provinciale II Di Milano
Email_2elettivamente domiciliata presso
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 435/2022 emessa dalla Commissione Tributaria Provinciale MILANO sez. 1 e pubblicata il 14/02/2022 Atti impositivi:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T9D031D01099 IVA-ALTRO 2014
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T9D031D01106 IVA-ALTRO 2015
a seguito di discussione in pubblica udienza


SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Con due avvisi di accertamento emessi dall'Agenzia delle Entrate – Direzione Provinciale II di Milano, n. T9D031D01099 (anno 2014) e n. T9D031D01106 (anno 2015), veniva contestata al Ricorrente_1 l'indebita detrazione IVA connessa alla registrazione di fatture emesse dalla Società_1 a r.l., ritenute relative a operazioni soggettivamente inesistenti (imponibile indicato negli atti: € 2.271.327,65 per il 2014 ed € 1.605.599,02 per il 2015), con recupero di IVA per € 499.691,95 (2014) e € 353.232,00 (2015) e irrogazione di sanzioni per € 625.615,00 (2014) e € 313.307,50 (2015), oltre interessi.
Il Ricorrente_1 proponeva distinti ricorsi davanti alla TP di Milano, poi riuniti, deducendo, in sintesi:
- in via pregiudiziale, la nullità/inesistenza della notificazione degli avvisi (eseguita, secondo il contribuente, mediante affissione all'albo pretorio on line del Comune di Milano nel periodo 31.5–8.6.2019 ai sensi dell'art. 60, lett. e), d.P.R. 600/1973, senza le ricerche e le formalità ritenute necessarie e senza notifica al legale rappresentante presso il suo domicilio a Luogo_1), con conseguente rimessione in termini;

- nel merito, l'infondatezza della pretesa per difetto di prova sull'inesistenza soggettiva, rivendicando Ricorrente_1 Società_1la realtà dei rapporti di subappalto/fornitura di manodopera e servizi tra e , Ricorrente_1nonché la buona fede del;

- la carenza di motivazione degli avvisi e delle sanzioni;

- la carenza di sottoscrizione degli atti;

- per il 2014, l'asserita decadenza dal potere di accertamento.
L'Agenzia delle Entrate si costituiva eccependo, in rito, l'inammissibilità per tardività dei ricorsi, sostenendo la regolarità della notificazione ex art. 60, lett. e), d.P.R. 600/1973, e nel merito difendendo la fondatezza della ripresa IVA, richiamando:
- un PVC notificato il 31.1.2019 relativo alle annualità 2014-2015;
Società_1- una verifica GdF conclusa il 23.5.2017 nei confronti di , da cui sarebbero emersi indici di “cartiera” (assenza di struttura, condotte elusive, amministratore “prestanome” e irreperibilità), con conseguente estensione degli accertamenti al Ricorrente_1 quale principale committente/beneficiario;
- l'esistenza di elementi presuntivi idonei a disconoscere la detrazione IVA e, quanto alla “buona fede”, la mancata dimostrazione da parte del contribuente della diligenza esigibile.
L'Ufficio chiedeva il rigetto dei ricorsi e la condanna alle spese.
Con sentenza n. 435/2022, depositata il 14.2.2022, la TP: - accoglieva la richiesta di rimessione in termini e riteneva tempestivi i ricorsi, ravvisando criticità nella procedura notificatoria e nella mancata ricerca del legale rappresentante (richiamando, tra l'altro, Cass. n. 19986/2010 e Cass. n. 6112/2018);
- respingeva l'eccezione di carenza di sottoscrizione;

- nel merito, rigettava i ricorsi ritenendo prevalenti le ragioni dell'Ufficio, valorizzando le risultanze Società_1sulla scarsa “consistenza” operativa della e l'insufficienza della prova contraria del Ricorrente_1, richiamando Cass. n. 9851/2018 in tema di diligenza massima dell'operatore;
- condannava parte ricorrente alle spese, liquidate in € 15.000,00.
Ricorrente_1Il proponeva appello chiedendo la riforma della sentenza, deducendo:
- omessa/erronea pronuncia nel merito e motivazione apparente, per mancata specificazione degli elementi presuntivi posti a base della decisione;

- erronea applicazione dei principi in tema di operazioni soggettivamente inesistenti, insistendo che l'Ufficio non avrebbe provato né l'inesistenza soggettiva né la conoscenza/conoscibilità della frode da parte del Ricorrente_1 (richiamate Cass. n. 20059/2014 e Cass. n. 5873/2019);
- carenza motivazionale degli avvisi (art. 7 L. 212/2000, art. 42 d.P.R. 600/1973) e difetto di prova;

- vizi sulla determinazione e motivazione delle sanzioni;

- carenza di sottoscrizione;

- decadenza per l'annualità 2014.
Concludeva per l'annullamento degli avvisi (o, in subordine, riduzione della pretesa e annullamento sanzioni), con condanna dell'Ufficio alle spese di entrambi i gradi.
Ricorrente_1Nelle more del giudizio di appello interveniva l'apertura della liquidazione giudiziale del (Tribunale di Milano, 28.2.2023).
La Corte disponeva quindi l'interruzione con ordinanza n. 1842/2023 (udienza 1.12.2023; deposito 4.12.2023).
L'Agenzia delle Entrate depositava successivamente istanza di fissazione di udienza di trattazione in prosecuzione e richiesta di estinzione per mancata riassunzione.
Ricorrente_1Il , con nota per l'udienza del 24.10.2025, si opponeva deducendo, tra l'altro, l'assenza di notificazione dell'ordinanza di interruzione al curatore e la conseguente mancata decorrenza del termine.
Con ordinanza n. 878/2025, assunta all'udienza del 24.10.2025 e depositata il 30.10.2025, questa Corte rigettava l'istanza di estinzione dell'Ufficio, ritenendo non integrati, allo stato, i presupposti per la declaratoria di estinzione per inattività, in quanto non risultava la notificazione dell'ordinanza di interruzione al curatore della liquidazione giudiziale.
Pertanto, il giudizio è proseguito per la decisione nel merito dell'appello.
All'odierna pubblica udienza l'Agenzia ha allegato di aver effettuato nelle more anche la notifica al curatore. La Corte ha trattenuto la causa in decisione.


MOTIVI DELLA DECISIONE


1. Premessa: oggetto del decidere e perimetro delle censure
Anzitutto va precisato che, siccome la stessa Agenzia ha riassunto il procedimento – sia pure per farlo dichiarare estinto (ma, come già osservato da questa Corte, la relativa istanza di estinzione non è stata accolta in quanto non poteva considerarsi decorso il termine di riassunzione a causa della mancata notifica al curatore), la causa è proseguita (anche nel contraddittorio con la controparte), né può procedersi ora ad una pronuncia di estinzione a seguito della notifica al curatore effettuata nelle more dall'Agenzia, non solo perché in ogni caso non sarebbe maturato ad oggi il termine di tre mesi per la riassunzione (a partire dalla data di detta notifica), ma ancor prima considerato che, di fatto, la riassunzione è appunto già nel frattempo avvenuta, e proprio ad iniziativa dell'Agenzia.
Occorre quindi decidere nel merito.
Ebbene, l'appello investe la sentenza di primo grado nella parte in cui ha ritenuto legittimo il Società_1disconoscimento dell'IVA detratta su fatture emesse da e l'irrogazione delle connesse sanzioni, nonché nella parte in cui non avrebbe adeguatamente motivato sulle specifiche eccezioni di difetto di motivazione degli avvisi, sottoscrizione, decadenza (2014) e regime sanzionatorio.

2. Sul primo motivo: asserita motivazione apparente della sentenza di primo grado
Il motivo è infondato.
La critica dell'appellante muove dall'assunto che la TP si sarebbe limitata ad una adesione
“apodittica” alla tesi dell'Ufficio, senza esplicitare le ragioni della preferenza accordata alle presunzioni di fittizietà soggettiva e senza confrontarsi con i documenti prodotti (contratti, fatture, ricostruzione del modello consortile).
Tuttavia, dalla stessa sentenza di primo grado emerge un percorso argomentativo riconoscibile:
i. viene individuato il nucleo fattuale del contenzioso (“chi ha materialmente eseguito i servizi oggetto di fatturazione”);
ii. vengono valorizzati specifici elementi riferiti alla posizione della Società_1 (assenza di struttura operativa, carenze documentali, amministratore non collaborante e inconsapevole) quali indici della sua inidoneità sostanziale ad essere il reale prestatore;

iii. viene poi affermata l'insufficienza della prova contraria dell'odierno appellante, con richiamo al principio di diritto sulla diligenza esigibile (Cass. n. 9851/2018, citata in sentenza).
La motivazione può essere discutibile nel merito, ma non è “apparente” in senso tecnico: non ricorre la situazione in cui la decisione sia priva di un minimo di esplicitazione del ragionamento decisorio o sia sorretta da clausole di stile non verificabili. Il primo motivo, pertanto, non conduce alla riforma.

3. Sul cuore del contendere: operazioni soggettivamente inesistenti e riparto dell'onere probatorio 3.1. Il principio applicabile
In materia di IVA e fatture per operazioni soggettivamente inesistenti, la giurisprudenza – anche secondo i precedenti evocati dall'appellante (Cass. n. 20059/2014; Cass. n. 5873/2019, come riportati nell'atto di appello) – si muove lungo un canone oramai stabile:
- l'Amministrazione deve provare (anche per presunzioni) che il fornitore/fatturante non è il reale prestatore e che l'operazione si inserisce in un contesto fraudolento;

- ove l'Ufficio assolva tale onere, grava poi sul contribuente dimostrare la propria estraneità incolpevole, ossia che non sapeva e non poteva sapere, con l'ordinaria diligenza richiesta all'operatore del settore, della frode o dell'alterazione soggettiva dell'operazione.
Il punto decisivo non è la sola “esistenza” materiale del servizio verso il committente finale (che, negli atti, non viene contestata), ma la riferibilità soggettiva della prestazione al fatturante e la tenuta del diritto alla detrazione in presenza di un assetto negoziale solo cartolare.

3.2. L'assolvimento dell'onere probatorio da parte dell'Ufficio alla luce degli atti
Nel caso concreto, dagli atti (PVC richiamato e avvisi impugnati come riassunti nelle difese) risulta che la contestazione non si fonda su un unico dato isolato, ma su un insieme convergente di elementi attinenti alla Società_1 e ai rapporti operativi:
- la Società_1 risulta priva di una minima struttura coerente con l'operatività dichiarata (assenza di sede operativa effettiva, assenza di riscontri organizzativi e documentali), connotandosi come soggetto che formalmente fattura prestazioni ma non appare in grado, in concreto, di organizzarle e renderle;

- la figura dell'amministratore della cooperativa è descritta – negli atti dell'Ufficio – quale meramente formale (giovanissima età, mancata collaborazione, mancata conoscenza delle vicende societarie), connotazione che, nella logica degli accertamenti su “cartiere”, costituisce indizio tipico della interposizione fittizia;

- l'Ufficio evidenzia che i rapporti con i committenti sarebbero stati gestiti “direttamente” dal Ricorrente_1, con affidamento alle consorziate solo “formalmente”: tale circostanza – se accompagnata dalla non credibile operatività del fatturante – rappresenta un elemento che rafforza la tesi della fittizietà soggettiva (ossia l'uso di un soggetto fatturante diverso dal reale prestatore).
Non è condivisibile, dunque, l'affermazione dell'appellante per cui “in nessuna parte” degli atti emergerebbero elementi presuntivi: essi sono, al contrario, specificamente indicati, e la TP li ha espressamente valorizzati.
È vero che l'appellante insiste sull'assenza di sopralluoghi e di audizioni dei lavoratori come lacuna istruttoria;
ma la sufficienza della prova presuntiva non è subordinata, in via necessaria, all'escussione di personale operativo, soprattutto quando la contestazione investa la plausibilità soggettiva del prestatore e l'assetto organizzativo del fatturante.
In questo quadro, l'Amministrazione ha assolto l'onere iniziale quantomeno in via presuntiva, con un fascio di indizi non meramente astratti, ma pertinenti alla capacità operativa del fatturante, al suo assetto gestionale e alla dinamica dei rapporti commerciali.

3.3. La prova contraria dell'appellante: contratti e ricostruzione del modello consortile Ricorrente_1L'appellante oppone una ricostruzione del modello economico: il sarebbe “a monte” come procacciatore/coordinatore; Società_1 “a valle” come somministratore di manodopera e prestatore di servizi logistici/pulizie/handling; in tali settori non servirebbero “magazzini” o “strutture”, ma prevalentemente personale.
Questa ricostruzione, tuttavia, per come emerge dagli atti, si arresta ad un livello descrittivo e astratto, Società_1senza tradursi in una dimostrazione concreta e puntuale che, nelle annualità 2014-2015: a) la disponesse effettivamente di maestranze, turnazioni, presìdi, mezzi minimi e catena di comando idonei a rendere le prestazioni fatturate;
b) il Ricorrente_1 avesse adottato verifiche coerenti con la propria posizione di operatore del settore (ad esempio, verifica dell'effettiva organizzazione del fornitore e della coerenza economico-operativa dell'appalto), tali da escludere la conoscibilità dell'interposizione fittizia.
In altri termini, i contratti e le fatture (di cui l'appellante afferma la produzione) sono certamente idonei a provare l'esistenza del rapporto cartolare, ma non valgono, di per sé, a dimostrare la reale riferibilità soggettiva delle prestazioni al fatturante, laddove il fatturante sia qualificato – con presunzioni non implausibili – come privo di struttura e come “cartiera”. Proprio su questo punto la giurisprudenza, anche nella citazione riportata dalla TP (Cass. n. 9851/2018), sottolinea che la mera regolarità contabile e dei pagamenti non è sufficiente.
Rappresentante_1L'appellante insiste altresì sul fatto che avrebbe assunto la carica solo il 23.12.2015, e dunque non potrebbe rispondere della consapevolezza relativa al 2014 e alla quasi totalità del 2015. L'argomento, tuttavia, non incide sull'oggetto dell'accertamento IVA (che attiene alla detrazione operata dal soggetto passivo, indipendentemente dall'avvicendamento delle persone fisiche) e, soprattutto, non è di per sé dimostrativo dell'assenza di conoscibilità: l'onere di allegazione e prova in punto di buona fede resta, una volta integrato il quadro indiziario, in capo al contribuente, e non risulta dagli atti un corredo probatorio specifico che colleghi l'avvicendamento gestionale a verifiche diligenti o ad elementi oggettivi di estraneità.
Ne consegue che le censure sul “mancato assolvimento dell'onere della prova” non possono essere accolte: la prova presuntiva dell'Ufficio risulta idonea e la controprova del contribuente, per come emerge dagli atti trasmessi, non raggiunge il livello richiesto.

4. Sulla dedotta carenza di motivazione degli avvisi (art. 7 L. 212/2000) e sulla pretesa violazione dell'obbligo di chiarezza
Anche tali motivi non sono fondati.
Dagli atti si ricava che gli avvisi individuano:
- la tipologia della violazione (indebita detrazione IVA da fatture soggettivamente inesistenti);
- il fornitore interessato (Società_1 arl);
- le annualità, gli imponibili e l'IVA ripresa;

Società_1- le ragioni fattuali essenziali (inidoneità operativa della , profili gestionali anomali, ricostruzione del ruolo del Ricorrente_1);
- il richiamo al PVC GdF, notificato al contribuente il 31.1.2019, quale supporto istruttorio.
La difesa dell'appellante ha potuto articolare puntuali censure nel merito e in rito;
ciò costituisce un indice rilevante del fatto che la motivazione abbia consentito l'esercizio del diritto di difesa. L'obbligo motivazionale non impone, in ogni caso, la trascrizione integrale di ogni attività istruttoria, né l'allegazione di ogni singolo elemento interno alle indagini, purché risulti comprensibile l'iter logico-giuridico dell'Ufficio e siano conoscibili gli elementi essenziali dell'addebito.
Pertanto, non ricorre una motivazione “inesistente” o “inintelligibile” dell'atto, tale da comportarne l'annullamento.

5. Sulle sanzioni
L'appellante sostiene che mancherebbe la prova dell'elemento soggettivo e che, comunque, le sanzioni sarebbero carenti di autonoma motivazione.
Dagli atti emerge, però, che la ripresa sanzionatoria è conseguenza della contestata indebita detrazione IVA in un contesto ritenuto fraudolento/di interposizione soggettiva. In tale cornice, una volta ritenuta fondata la ripresa d'imposta, la sanzione segue la violazione, salvo che il contribuente dimostri specificamente l'assenza di colpevolezza o l'esimente applicabile: dimostrazione che, per quanto risulta dagli atti trasmessi, non è stata fornita con elementi fattuali idonei a superare la presunzione di quantomeno colpa, tenuto conto del settore, dell'entità dei rapporti, della durata e della posizione dell'operatore economico.
L'argomento dell'avvicendamento nella carica (dicembre 2015) non è sufficiente, di per sé, a neutralizzare il profilo soggettivo, in mancanza di una dimostrazione concreta di quale condotta diligente sarebbe stata posta in essere e di come essa avrebbe reso non conoscibile la fittizietà del fatturante.
Il motivo è quindi respinto.

6. Sulla sottoscrizione degli avvisi
La TP ha respinto l'eccezione, dando atto che l'Ufficio aveva ricostruito la normativa e prodotto gli atti di delega/legittimazione del sottoscrittore.
L'appellante ripropone la doglianza lamentando motivazione insufficiente. Tuttavia, nel perimetro degli atti prodotti, risulta che l'Ufficio abbia fornito documentazione e spiegazione idonee a dimostrare la regolarità della sottoscrizione;
e la TP ha espresso una ratio decidendi comprensibile: la delega può essere provata in giudizio e la mera assenza della firma del direttore, ove vi sia sottoscrizione da parte di funzionario delegato, non determina nullità se la delega risulta esistente e riferibile.
Non emergono, dagli atti disponibili, elementi che consentano a questa Corte di ritenere la sottoscrizione illegittima in concreto. Motivo respinto.

7. Sulla decadenza (annualità 2014)
L'appellante lamenta che la TP non avrebbe pronunciato e che l'accertamento 2014 sarebbe tardivo rispetto al termine del 31 dicembre del quarto anno successivo.
Dalle difese dell'Ufficio, come riportate in sentenza, risulta però che l'Agenzia ha sostenuto la tempestività della notifica (8.6.2019) ed ha inoltre dedotto la rilevanza penale con presentazione di denuncia in data 13.11.2019 (circostanza evocata dall'Ufficio). In assenza di ulteriori dati decisivi sulle date legali di presentazione della dichiarazione e sull'esatto regime applicabile nel caso concreto, non è possibile accogliere la censura sulla decadenza, non avendo l'appellante fornito – negli atti qui disponibili – un quadro fattuale completo ed autosufficiente idoneo a dimostrare l'asserita tardività. Inoltre, la sentenza di primo grado, pur non soffermandosi analiticamente sul punto, ha ritenuto tempestiva la notificazione degli avvisi (8.6.2019) nel contesto della disamina complessiva: nel giudizio d'appello, la doglianza non può essere accolta in assenza di elementi fattuali inequivoci che dimostrino l'intervenuta decadenza.
In definitiva:
• non sussiste motivazione apparente della sentenza di primo grado;

• l'Ufficio ha offerto un quadro presuntivo idoneo a sostenere la contestazione di soggettiva inesistenza delle operazioni, e l'appellante non ha fornito prova contraria sufficiente né della reale riferibilità soggettiva delle prestazioni al fatturante né della propria non conoscibilità incolpevole;

• le censure su motivazione degli avvisi, sanzioni, sottoscrizione e decadenza non risultano fondate nei limiti del materiale processuale trasmesso.
L'appello va pertanto rigettato, con conferma della sentenza impugnata.
Le spese seguono la soccombenza e vanno regolate – per brevità - come da dispositivo


P.Q.M.


La CORTE TRIBUTARIA DI SECONDO GRADO DELLA LOMBARDIA, Sezione 17, definitivamente pronunciando;
disattesa e respinta ogni contraria e diversa istanza, domanda, eccezione e deduzione, così provvede:
1) rigetta l'appello proposto dal Ricorrente_1 avverso la sentenza TP Milano n. 435/2022, che conferma;
2) condanna il Ricorrente_1 alla rifusione, in favore dell'Agenzia delle Entrate – Direzione Provinciale II di Milano, delle spese del grado di appello, che liquida in € 18.000,00, oltre oneri di legge, se dovuti.
Così deciso in Milano, nella camera di consiglio del 21 gennaio 2026
Il Presidente Rel. Estensore (Dott. Filippo Lamanna)