Sentenza n. 29/2026
Depositata il 08/01/2026
REPUBBLICA ITALIANA IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della LOMBARDIA Sezione 9, riunita in udienza il 16/12/2025 alle ore 09:30 con la seguente composizione collegiale:
LOCATELLI GIUSEPPE, Presidente MONFREDI MARIANTONIETTA, Relatore DI MARIO ALBERTO, Giudice
in data 16/12/2025 ha pronunciato la seguente
SENTENZA
- sull'istanza di riassunzione dell'appello n. 2364/2025
proposto da
Ricorrente_1 Srl - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1 Difensore_2 CF_Difensore_2 - Difensore_3 CF_Difensore_3 -
Rappresentante_1 CF_Rappresentante_1 Rappresentato da -
Email_1ed elettivamente domiciliato presso
Ricorrente_2 Società_1 P.IVA_2 Rappresentata Fiscalmente Da Spa -
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Difensore_2 - CF_Difensore_2 Difensore_3 CF_Difensore_3 -
Rappresentante_2Rappresentato da - CF_Rappresentante_2
ed elettivamente domiciliato presso Email_1
1 contro
Ag. Dogane E Monopoli Ufficio Delle Dogane Di Milano 2
Email_2 elettivamente domiciliato presso
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 5796/2019 emessa dalla Commissione Tributaria Provinciale MILANO sez. 23 e pubblicata il 19/12/2019
Atti impositivi:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. RU81128 DO DA
- PROVVEDIMENTO IRROGAZIONE SANZIONI n. RU81129 DO-ALTRO
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 2657/2025 depositato il 18/12/2025
Richieste delle parti:
Ricorrente/Appellante: accoglimento dei motivi di appello in sede di rinvio e riforma conseguente della sentenza di primo grado. Con vittoria delle spese di lite. Tutto, come meglio specificato in atti.
Resistente/Appellato: rigetto dei motivi di appello in sede di rinvio e conferma conseguente della sentenza di primo grado. Con vittoria delle spese di lite. Tutto, come meglio specificato in atti.


SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Il contenzioso ha ad oggetto un avviso di rettifica dell'accertamento e correlato atto di irrogazione sanzioni, impugnato dalle parti private con riguardo a riprese di maggiori dazi e IVA all'importazione per essere stato dichiarato in dogana un valore delle transazioni (importazioni del 2016) minore di quello effettivo alla luce della normativa unionale di riferimento.
Le parti private sono state soccombenti nei primi due gradi di merito.
In sede di legittimità, rispetto ai numerosi motivi proposti, la Corte Suprema ha accolto il ricorso delle parti private unicamente con riguardo a due aspetti, che rappresentano il tema residuo del contenzioso ancora vivo in questa fase di riassunzione attivata dalle parti contribuenti. Più precisamente i due aspetti riguardano i seguenti temi.
Primo: la inclusione o meno, all'interno del valore della transazione che costituisce la base imponibile di riferimento per calcolare i dazi e l'IVA dovute, delle commissioni riconosciute ad
2 Società_2 (società del medesimo gruppo della importatrice/licenziataria, basata ad
Hong Kong) che ha svolto certamente un ruolo all'interno del rapporto fra l'importatore e il produttore asiatico. Il punto dirimente è proprio quello della qualifica del ruolo avuto da questo soggetto (Società_2) e, in particolare, se si tratti di un agente o di un intermediario. Il tutto perché
l'art. 32 CDC, nell'elencazione tassativa degli oneri che possono essere addizionati al prezzo pagato per definire il valore della transazione rilevante a fini doganali, indica come da ricomprendere le
'commissioni e spese di mediazione' ma esclude espressamente 'le commissioni di acquisto'.
Secondo: la congruità delle sanzioni irrogate (pari a oltre il doppio delle riprese) rispetto alle quali
– stante la sproporzione – si deve verificare la percorribilità di una interpretazione costituzionalmente orientata e ragionevole anche con riferimento ai parametri unionali (e su questo aspetto, su cui le parti private insistono anche in questa fase, l'ufficio in sede di costituzione ha manifestato disponibilità ad una rideterminazione delle sanzioni nella misura del 100% delle riprese effettuate).


MOTIVI DELLA DECISIONE

Giudicando in sede di rinvio, nei limiti del perimetro del contenzioso residuo all'esito dell'intervento della Suprema Corte, l'appello delle contribuenti - ricorrenti in riassunzione - è solo parzialmente fondato e, di conseguenza, la sentenza di primo grado deve essere parzialmente riformata, nei termini che seguono.
In ordine alla prima questione, le parti private insistono nell'affermare che Società_2 era un mero agente, che agiva esclusivamente nell'interesse del Principal (Ricorrente_2) anche senza spenderne il nome (su questo c'è da dire che le contribuenti affermano che l'ufficio riconduca il rapporto a quello di mediazione per il solo fatto che Società_2 non fosse rappresentante diretto di Ricorrente_2, ma l'ufficio replica che non ha mai sostenuto tale tesi non essendo questo il profilo decisivo). Ciò risulterebbe in modo chiaro e inequivocabile dall'analisi del contenuto del contratto stipulato fra le due controparti denominato 'Buying Agency Agreement', e il cui contenuto analitico e sostanziale individua una serie di obblighi e prestazioni a carico dell'agente, che identificano un ruolo che non si limita a quello di procacciare un affare mettendo in contatto due possibili controparti (importatore e produttore) per lucrare una provvigione, essendo terzo e indipendente rispetto alle parti in causa e con il solo fine di
3 far concludere l'affare. Si tratta piuttosto di un soggetto che deve svolgere una serie di attività e prestazioni (veri e propri servizi) nell'esclusivo interesse del Principal, al quale è direttamente legato facendo parte del medesimo gruppo. Il tutto per come risulta dall'art. 6 dell'Accordo. Il ruolo di agente di Società_2 non è peraltro diverso per il solo fatto che il Principal può anche intrattenere direttamente rapporti con i produttori e svolgere in proprio le stesse attività indicate come dovute dall'agente, in quanto tale evenienza è prevista dall'accordo stesso.
Tuttavia, il punto dirimente ai fini del decidere è verificare in concreto cosa effettivamente abbia fatto Società_2 nell'ambito delle operazioni in esame, soprattutto considerato che, facendo parte del medesimo gruppo e dunque del medesimo centro economico di interessi, l'assetto formale e contrattuale costruito può rivelarsi non corrispondente alla realtà dei rapporti intercorsi.
In effetti, l'analisi della documentazione e gli elementi di fatto valorizzati dall'ufficio, dimostrano come Società_2 sia stato un mero intermediario e quindi che le relative spese di mediazione vadano considerate all'interno del valore della transazione. In altri termini, il punto è che bisogna verificare non tanto il nomen iuris dato al contratto, o come sia stato articolato formalmente il rapporto contrattuale, ma la sua causa in concreto e come si è sviluppato realmente il rapporto contrattuale e cosa abbia fatto e faccia in realtà Società_2.
La verifica di questi aspetti porta a concludere che si tratti di un mediatore che si è limitato a procacciare affari: infatti pur essendo scritte delle cose nel contratto, in realtà ne sono state fatte altre. Se Società_2 fosse stato un agente avrebbe ad esempio dovuto comprare i beni nell'interesse del committente (anche se in nome proprio) per poi rivenderglieli, e invece gli ordini sono inoltrati direttamente da Ricorrente_2 ai produttori;
così come direttamente da Ricorrente_2 sono stati effettuati i pagamenti. Non c'è traccia della effettiva esecuzione, da parte di Società_2, di nessuna delle ulteriori attività descritte nel contratto come prestazioni e servizi.
Peraltro, l'applicazione letterale di quanto affermato dai Supremi Giudici conduce alle medesime conclusioni. La Suprema Corte scrive che è sufficiente verificare se l'incarico sia stato dato da entrambe le parti o solo da Società_1 'essendo evidente come solo nell'ultima ipotesi il licenziatario fosse da considerare procacciatore”. E in questo caso è pacifico che l'incarico sia stato dato solo da
Società_1.
4 Addirittura per alcune importazioni i valori in questione sono stati inseriti nelle dichiarazioni doganali per come originariamente predisposte dalle stesse parti private, avendo quindi le stesse parti evidentemente riconosciuto che dovessero essere inserite nel valore della transazione, rilevante ai fini doganali.
Deve quindi concludersi, in ordine alla prima questione, per l'infondatezza degli argomenti delle parti private e dunque la legittimità della inclusione del valore delle commissioni e spese di mediazione nella base imponibile rilevante a fini doganali.
In relazione alla seconda questione (sproporzione delle sanzioni) l'appello delle parti private è invece fondato.
Le contribuenti ribadiscono le questioni poste in ordine alla contrarietà dell'art. 303 comma 3
TULD rispetto al diritto Unionale con particolare riguardo al principio di proporzionalità (art. 42 CDU e
Reg. UE n. 952/2013).
Sul punto, effettivamente, la CGUE ha più volte affermato che le sanzioni doganali devono rispettare il principio di proporzionalità; quindi non eccedere quanto necessario per tutelare gli interessi erariali, tenuto conto della natura e della gravità concreta della violazione (v. C.G.U.E.,
C-655/18; C-81/17; C-272/13). Spetta di conseguenza al giudice nazionale valutare caso per caso l'adeguatezza della sanzione irrogata ed, eventualmente, disapplicare le disposizioni nazionali che si pongano in contrasto con tali principi.
A sua volta, la Corte Suprema di Cassazione (Cass. n. 14908/2022; ord. n. 20058/2023; ma anche prima sent. n. 25509/2020) ha rilevato l'illegittimità dell'art. 303, comma 3, TULD nella parte in cui, per la rigidità dei minimi edittali, non consente di calibrare la sanzione in relazione alla reale gravità della condotta. Ne consegue, secondo il giudice di legittimità, l'obbligo per il giudice tributario di disapplicare tale disposizione.
Nel caso concreto, l'applicazione di una sanzione più che proporzionale rispetto alla entità del tributo ripreso, risulta del tutto sproporzionata. La sanzione deve essere quindi rideterminata secondo criteri di proporzione e può essere quantificata nella misura del 100% delle imposte riprese, secondo un parametro che ha già trovato riconoscimento in sede di legittimità (Cass. 25509 del
18.07.2019 dep. Il 12.11.2020).
5 Peraltro, anche l'art. 7 comma 4 del D. Lgs. 472/1997 consente la rideterminazione delle sanzioni, riducendole, in caso di manifesta sproporzione fra entità dei tributi richiesti e sanzione irrogata.
La parziale reciproca soccombenza giustifica l'integrale compensazione delle spese di lite con riferimento a tutti i gradi di giudizio.


P.Q.M.


giudicando in sede di rinvio, accoglie parzialmente il ricorso originario delle contribuenti rideterminando le sanzioni nella misura del 100% delle imposte non pagate;
rigetta nel resto.
Compensa le spese di tutti i gradi di giudizio.
Milano, 16 dicembre 2025
Il giudice estensore Il Presidente
TT ED PE LL

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