Sentenza n. 355/2026
Depositata il 16/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della LOMBARDIA Sezione 4, riunita in udienza il
26/01/2026 alle ore 14:00 con la seguente composizione collegiale:
SERVETTI GLORIA, Presidente
VICINI GIANLUCA, Relatore
GALLINA CARMELA, Giudice
in data 26/01/2026 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sull'appello n. 3528/2025 depositato il 11/11/2025

proposto da

Ag. Entrate Direzione Provinciale Lodi
elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Resistente_1 - CF_Resistente_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Difensore_2 - CF_Difensore_2
Difensore_3 - CF_Difensore_3
ed elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 94/2025 emessa dalla Corte di Giustizia Tributaria Primo grado LODI sez. 2 e pubblicata il 18/09/2025
Atti impositivi:
- DINIEGO RIMBORSO n. ISTANZA DEL 13.1.22 IMPOSTA SOST 2020
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 172/2026 depositato il
27/01/2026 Richieste delle parti:
Appellante: - in riforma della sentenza impugnata, dichiarare la piena ed assoluta legittimità del silenzio- rifiuto opposto dall'Ufficio, - in ogni caso, condannare l'appellato al pagamento delle spese di entrambi i gradi di giudizio.
Appellato: dichiarare infondato e rigettare l'appello avversario, con conseguente conferma della sentenza ex adverso impugnata stante il diritto del signor Resistente_1 al rimborso dell'importo complessivo di Euro 54.005,40, oltre agli interessi di legge maturati e maturandi fino alla data dell'effettivo rimborso per tutte le ragioni esposte in narrativa;
emettere ogni altra statuizione, declaratoria e provvidenza del caso;
con vittoria di spese e onorari di giudizio.

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Resistente_1 ha presentato ricorso alla Commissione Tributaria Provinciale di Lodi avverso il silenzio rifiuto opposto dall'Agenzia delle Entrate – Direzione Provinciale di Lodi alla richiesta di rimborso dell'imposta sostitutiva di cui all'art 35 comma 2 DPR 327/2001 per l'anno 2020.
La vertenza concerne la restituzione della ritenuta d'imposta del 20% operata da Società_1 s.p.a. al momento della corresponsione dell'indennità di espropriazione di terreni edificabili siti nel comune di Casalpusterlengo.
In sede di ricorso il contribuente deduceva che, prima dell'espropriazione, aveva esperito la procedura agevolata di rivalutazione dei terreni ex art. 1 comma 91 L. 244/2007, con l'effetto di affrancare le plusvalenze che avrebbero potuto realizzarsi con una successiva cessione dei terreni. Riteneva pertanto indebita la ritenuta operata, non sussistendo alcuna plusvalenza tassabile in quanto l'ammontare dell'indennità corrisposta è inferiore al costo fiscalmente rideterminato con la rivalutazione agevolatata;
nè in tal caso è richiesto operare l'apposita opzione nella dichiarazione dei redditi.
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di Lodi ha accolto il ricorso e dichiarato dovuto il rimborso, con condanna dell'Ufficio a rifondere le spese di lite liquidate in Euro 4000,00. Il primo giudice richiamava la giurisprudenza secondo la quale il contribuente, nel caso abbia pagato l'imposta sostitutiva anteriormente alla cessione e dalla vendita non realizzi alcuna plusvalenza, può esercitare il diritto di rimborso delle somme trattenute senza presentare la dichiarazione dei redditi. Nel merito evidenziava che non si è realizzata alcuna plusvalenza, dunque il ricorrente ha diritto al rimborso dell'imposta sostitutiva trattenuta e versata dall'Società_1 ai sensi dell'art. 11 comma 5 L. 413/1991, che equipara l'indennizzo per l'espropriazione degli immobili alla plusvalenza derivante dal corrispettivo della cessione volontaria.
Appella l'Agenzia delle Entrate – Direzione Provinciale di Lodi rilevando che la parte non ha compilato la
Sez. II del Quadro "RM" della dichiarazione dei redditi e dunque non ha esercitato l'opzione di tassazione nei modi ordinari. Di conseguenza, la ritenuta del 20% operata da Società_1 S.p.a. sull'indennità di esproprio corrisposta si è cristallizzata ed è divenuta definitiva, assumendo natura di ritenuta d'imposta e non ritenuta d'acconto. Ai sensi dell'art. 11 comma 7 L. 413/1991, ripreso dall'art. 35 comma 2 DPR 327/2001, l'onere dichiarativo del contribuente è presupposto essenziale per poter computare la ritenuta a titolo d'acconto anche nel caso in cui non emerga una plusvalenza, come da giurisprudenza che richiama. Esclude altresì che si possa ravvisare una doppia imposizione, in quanto nel caso della rivalutazione agevolata il presupposto impositivo dell'imposta sostitutiva del 4% è la rivalutazione di un bene immobile, mentre l'imposta sostitutiva del 20% colpisce l'incasso dell'indennità in sede di espropriazione, a prescindere dall'effettiva realizzazione di una plusvalenza. Da ultimo, impugna la condanna alle spese del giudizio ritenendo sussistere i presupposti per la compensazione, alla luce della novità e dell'incertezza dell'oggetto del contendere. Chiede che, in riforma della sentenza impugnata, venga confermato il diniego al rimborso, con vittoria di spese.
Contestualmente propone istanza di discussione in pubblica udienza.
Si costituisce in giudizio con controdeduzioni il contribuente premettendo che nel proprio appello l'Agenzia delle Entrate ha riconosciuto che nel caso di specie non si sia realizzata una plusvalenza tassabile. Aggiunge che ai sensi dell'art. 11 comma 5 L. 413/1991 (trasfuso nell'art. 35 comma 1 DPR 327/2001, che a sua volta richiama l'art. 81 comma 1 lett. b - oggi art. 67 - TUIR) la plusvalenza derivante dall'indennizzo per l'espropriazione degli immobili è equiparata alla plusvalenza derivante dal corrispettivo della cessione volontaria. Di conseguenza, quando l'ammontare dell'indennità è inferiore al costo fiscalmente rideterminato, il soggetto espropriato non realizza alcuna plusvalenza;
non sussistendo il presupposto d'imposta, diventa altresì irrilevante l'omessa presentazione della dichiarazione dei redditi, come confermato dalla decisione della Corte di Cassazione richiamata nella sentenza di primo grado. Insiste per la conferma della sentenza anche in punto di spese, comminate in base al principio della soccombenza. Insiste per la conferma della sentenza impugnata, con vittoria di spese.
Avendo l'appellante proposto tempestiva istanza di discussione in pubblica udienza, regolarmente notificata a controparte, si procede in forma pubblica.

MOTIVI DELLA DECISIONE

L'art. 11 comma 5 L. 413/1991 dispone che “Per le plusvalenze conseguenti alla percezione, da parte di soggetti che non esercitano imprese commerciali, di indennità di esproprio o di somme percepite a seguito di cessioni volontarie nel corso di procedimenti espropriativi” si applicano le disposizioni di cui all'art. 81 (ora art. 67) comma 1 lettera b) ultima parte DPR 917/1986, in tema di qualificazione come “redditi diversi” delle plusvalenze realizzate mediante cessione a titolo oneroso di beni immobili acquistati o costruiti da non più di cinque anni. La disposizione è stata ripresa dall'art. 35 primo comma DPR 327/2001, secondo il quale si applica il citato art. 81 (ora 67) comma 1 lettera b) ultima parte del DPR 917/1986 qualora sia corrisposta
“una somma a titolo di indennità di esproprio, ovvero di corrispettivo di cessione volontaria o di risarcimento del danno per acquisizione coattiva”. Il comma successivo – come già il comma 7 dell'art. 11 L. 413/1991 - stabilisce inoltre che “Il soggetto che corrisponde la somma opera la ritenuta nella misura del venti per cento, a titolo di imposta. Con la dichiarazione dei redditi, il contribuente può optare per la tassazione ordinaria, col computo della ritenuta a titolo di acconto”.
La giurisprudenza ha inizialmente riconosciuto la legittimità del disposto normativo che prevede l'applicazione della ritenuta del 20% sull'intera somma percepita e non sulla sola plusvalenza, “atteso che la norma stessa attribuisce al contribuente la facoltà di optare, in sede di dichiarazione dei redditi, per la tassazione ordinaria, in base alla quale l'ammontare dell'imposta dovuta è determinato tenendo conto della sola plusvalenza, unitamente alle altre componenti reddituali” (Cass. Civ., Sez. Trib., 12275/2017).
Peraltro, la giurisprudenza successiva ha rilevato che tale assunto (fatto proprio dall'Amministrazione
Finanziaria nel presente giudizio) “senz'altro astrattamente corretto, non tiene conto, tuttavia, della peculiarità della fattispecie” allorquando il contribuente abbia già assolto l'imposta sulla rivalutazione dell'immobile e quindi la plusvalenza da esproprio ammonti “a somma zero”, in quanto l'importo dell'indennità è inferiore alla rideterminazione del valore del bene fondiario. In tal caso, “ancorché ipotizzato che i contribuenti avessero voluto attendere agli obblighi fiscali optando per la tassazione ordinaria previa presentazione della dichiarazione, l'importo ricalcolabile delle imposte sarebbe stato sempre e comunque zero, non emergendo alcuna plusvalenza (ma addirittura una minusvalenza, comunque non richiesta né richiedibile). Mancava in altri termini il presupposto stesso dell'imposta al momento della cessione bonaria, ossia la percezione di una ricchezza da tassare”. Con l'ulteriore conseguenza che, pur se questo non esclude che l'ente erogatore dell'indennità sia per legge tenuto ad operare la ritenuta del 20%, “ancorare il diritto al rimborso di quanto indebitamente pagato - a seguito della ritenuta - alla presentazione di una dichiarazione dei redditi, cui i contribuenti non erano tenuti se non per ricalcolare, secondo i criteri della tassazione ordinaria, una plusvalenza, della quale ne era già certa l'inesistenza, come pretende l'Agenzia delle entrate, significa sottoporre il principio di capacità contributiva ad una adempimento meramente formale. In tal caso imponendo anzi una condotta violativa non solo del principio costituzionale, ma dei parametri Euro-unitari a tutela del diritto di proprietà, affermati nella Convenzione Europea per la Salvaguardia dei diritti dell'Uomo e delle Libertà Fondamentali, art. 6, e nel Protocollo Addizionale n. 1 alla CEDU, art. 1, così come anche interpretati dalla giurisprudenza della Corte di Strasburgo e della stessa Corte di legittimità”. Ne deriva, in conclusione, che “In tema di tassazione delle plusvalenze conseguite da cessione bonaria di terreni suscettibili di utilizzazione edificatoria nel corso di procedimenti espropriativi, regolata dal D.P.R. 22 dicembre 1986, n.
917, art. 67, comma 1, lett. b), e qualora in epoca anteriore alla cessione medesima il contribuente abbia provveduto al pagamento dell'imposta sostitutiva, pari al 4 per cento del valore rivalutato del terreno, secondo il procedimento introdotto dalla L. 28 dicembre 2001, n. 448, artt. 5 e 7, e dalle successive disposizioni proroganti tale disciplina, il contribuente medesimo che voglia esercitare il diritto al rimborso delle somme trattenute dall'ente cessionario del terreno a titolo d'imposta, secondo quanto prescritto dalla L. 30 dicembre
1991, n. 413, art. 11, commi 5, 6 e 7, non è tenuto a presentare la dichiarazione dei redditi se, con il pagamento dell'imposta sostitutiva sul valore rivalutato del terreno, al momento della sua successiva cessione bonaria non si sia realizzata alcuna plusvalenza" (Cass. Civ., 31978/2021).
In conclusione, la tassazione di cui all'art. 35 DPR 327/2001 ha quale oggetto la plusvalenza derivante dalla corresponsione dell'indennità di esproprio, ma allorquando detta plusvalenza risulti già tassata in precedenza in base alla normativa agevolata di rivalutazione dei terreni null'altro è dovuto, con conseguente diritto al rimborso della ritenuta subita senza necessità di formalizzare alcuna opzione attraverso la presentazione della dichiarazione dei redditi. Del resto, anche la più recente giurisprudenza - in più occasioni, anche in contesti di fatto differenti – ha ricondotto l'art. 35 DPR 327/2001 alla “tassazione delle plusvalenze conseguenti alla percezione di indennità di occupazione o di esproprio” (Cass. Civ., Sez. Trib., 1307/2025), dunque con un riferimento alle mere “plusvalenze”, concludendo che “l'art. 11 della L. 30 dicembre 1991, n. 413, confluito nell'art. 35 del D.P.R. 8 giugno 2001, n. 327, stabilisce la tassazione delle plusvalenze percepite sulle somme ricevute a titolo di indennità di esproprio (o di cessione volontaria) a seguito di procedimento espropriativo e che tale norma è stata ritenuta conforme alla costituzione e al diritto unionale (Cass. n. 26417 del 19/10/2018)” (Cass. Civ., Sez. Trib., 14994/2024).
La sentenza di primo grado deve essere confermata anche in punto di condanna dell'Ufficio a rifondere le spese di lite, considerato che identica fattispecie era già stata esaminata dalla Corte di Cassazione sin dal
2021, con la citata pronuncia 31978/2021 richiamata nella decisione oggi impugnata.
Alla soccombenza segue - ex art. 15 comma 2 D.Lgs. 546/1992 - la condanna dell'appellante a rifondere le spese del presente grado di giudizio, che si determinano in complessivi Euro 5.200,00, oltre accessori di legge se dovuti.

P.Q.M.

La Corte di Giustizia Tributaria di II grado della Lombardia respinge l'appello dell'Ufficio e condanna l'appellante a rifondere le spese del presente grado, liquidate in complessivi Euro 5.200,00=, oltre accessori di legge.
Milano, 26 gennaio 2026.
IL GIUDICE RELATORE LA PRESIDENTE
AN IN RI TI