Sentenza n. 422/2026
Depositata il 26/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della LOMBARDIA Sezione 21, riunita in udienza il 26/01/2026 alle ore 09:30 con la seguente composizione collegiale:
LA SA, Presidente MONFREDI MARIANTONIETTA, Relatore MERRA VITO, Giudice
in data 26/01/2026 ha pronunciato la seguente
SENTENZA
- sull'appello n. 3674/2024 depositato il 13/12/2024
proposto da
Ricorrente_1 - CF_Ricorrente_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1 Difensore_2 CF_Difensore_2 -
Email_1ed elettivamente domiciliato presso
contro
Ag. Entrate Direzione Provinciale I Di Milano
elettivamente domiciliato presso Email_2
Ag. Entrate Direzione Provinciale Ii Di Milano
Email_3 elettivamente domiciliato presso
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 1854/2024 emessa dalla Corte di Giustizia Tributaria Primo grado MILANO
1 sez. 12 e pubblicata il 30/04/2024
Atti impositivi:
- DINIEGO RIMBORSO n. ANNO 2012 IRPEF-CREDITI DI IMPOSTA 2012
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 196/2026 depositato il 29/01/2026
Richieste delle parti:
Ricorrente/Appellante: accoglimento dei motivi di appello e riforma della sentenza di primo grado. Con vittoria delle spese di lite. Tutto come meglio specificato in atti.
Resistente/Appellato: rigetto dei motivi di appello e conferma della sentenza di primo grado. Con vittoria delle spese di lite. Tutto come meglio specificato in atti.


SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Il contenzioso ha ad oggetto il silenzio rifiuto formatosi su una istanza di rimborso IRPEF formalizzata sulla base della asserita applicazione, da parte del sostituto di imposta, di maggiori ritenute sul fondo pensione, per avere calcolato erroneamente la base imponibile.
Il contribuente è cittadino americano e dipendente di una società inglese (Società_1
Ltd) che ha lavorato in Italia in regime di distacco dal 02.06.2012 al 14.06.2013, aderendo alla previdenza complementare di un fondo pensione (Previgen Global) sin dal 23.10.2012. Terminato il periodo di distacco, ha chiesto il riscatto della posizione previdenziale complementare maturata
(avvenuto il 25.08.2014) e il Fondo ha applicato la ritenuta di imposta del 23%.
Quanto alla erroneità della quantificazione della base imponibile, la parte privata rileva che la tassazione separata si sarebbe dovuta applicare solo alla somma di € 5.164,57 (quota dedotta dal reddito imponibile) e non sul totale dei contributi versati nel fondo pari ad € 65.897,48, già confluiti nelle dichiarazioni fiscali e assoggettati a tassazione ordinaria negli anni 2013 e 2014. Da qui il pagamento di una maggiore ritenuta non dovuta per € 13.968,57. Si richiama la normativa di riferimento ossia l'art. 8 D.lgs. 252/2005, norma che prevede che i contributi versati alle forme pensionistiche integrative possano essere dedotti dal reddito complessivo, come oneri, per un importo non superiore a € 5.164,57. Gli ulteriori contributi versati costituiscono “retribuzione” per il lavoratore dipendente e rientrano nel computo dell'imponibile IRPEF (artt. 50 e 51 TUIR).
2 La Corte in primo grado ha richiamato la normativa di riferimento ritenuta chiara e inequivocabile, ed ha rigettato il ricorso. Le risultanze documentali di cui alle dichiarazioni fiscali confermano che gli unici importi dei contributi versati al fondo non assoggettati a tassazione sono stati pari a € 5.164,57, laddove la ritenuta del 23% è stata applicata sul totale (come documentato dall'estratto rilasciato da
'Società_2 spa'). Aggiunge, però, che trattandosi di cittadino americano in regime di distacco
Italia per conto di una società europea, deve applicarsi la legge italiana con riferimento alla tassazione dei redditi complessivamente prodotti in Italia, secondo il principio di territorialità; e ciò vale anche per gli aspetti previdenziali per cui vale il principio della lex loci.
A dire dei primi giudici, ai sensi dell'art. 14 comma quarto, Dlgs 252/05 e non dell'art. 8 del medesimo decreto come sostenuto dalla parte ricorrente, sulle somme ottenute dal sig. Ricorrente_1 in ragione del riscatto della propria posizione individuale in relazione alle poste di previdenza complementare, si applicherà una ritenuta a titolo di imposta definitiva del 23% sull'imponibile calcolato al netto della parte corrispondente a quella già assoggettata ad imposta sostitutiva annuale da parte del sostituto d'imposta come indicato nel modello 730 del relativo anno d'imposta (intendendosi le somme costituite dai redditi da investimento maturati nel fondo e appunto assoggettati annualmente a imposta sostitutiva). I redditi da pensione complementare sono definitivamente tassati in base alla percentuale del 23% al netto dell'importo abbattuto. La parte residua, sottratto l'abbattimento genera così la base imponibile in questione. Spese a carico per € 1.000.
Propone appello la parte privata. Insiste nel rappresentare che i documenti provano come le uniche somme che non sono state già assoggettate a tassazione ordinaria IRPEF sono € 5.164,57, dedotti dal reddito imponibile e, dunque, solo su qual valore deve essere applicata la tassazione separata al 23%, pena la violazione del divieto di doppia imposizione e delle norme di legge già richiamate.
Si lamenta peraltro l'evidente contraddittorietà della motivazione che, da un lato, afferma che il
23% va calcolato sull'imponibile quantificato al netto della parte corrispondente a quella già assoggettata ad imposta sostitutiva annuale dal sostituto di imposta (corretto) ma poi rigetta il ricorso (errato). Anche la norma citata è erroneamente richiamata (l'art. 14 comma 4 D. Lgs. 252/05 comunque richiama l'art. 11 e dunque parla della tassazione del riscatto nei soli limiti di quanto non già tassato;
per di più l'aliquota indicata è il 15%, dunque comunque ci sarebbe un diritto al rimborso;

3 non riguarda il caso di specie perché richiama le fattispecie di cui ai commi 2 e 3, che sono del tutto differenti). C'è dunque violazione e falsa applicazione delle norme di riferimento che è l'art. 8 D. Lgs.
252/2005); interpretazione corretta anche ribadita dai documenti di prassi: Circolare 70/E del 2007.
Resiste l'ufficio; replica ai motivi di appello e chiede la conferma della sentenza di primo grado.


MOTIVI DELLA DECISIONE

L'appello della parte privata è infondato e, pertanto, deve essere respinto, con conseguente doverosa conferma della decisione di primo grado.
La questione dirimente ai fini decisori è strettamente interpretativa e di puro diritto. In definitiva, si tratta di ricostruire e interpretare le norme di riferimento (ampiamente richiamate dalle parti) e verificare quale sia la corretta base imponibile su cui applicare l'imposta del 23% dovuta al momento del riscatto della posizione previdenziale. A dire del contribuente (che richiama l'art. 8 D. Lgs
252/2005, ma anche l'art. 14 comma 5 del medesimo decreto, che è la norma invocata dall'ufficio), rispetto all'ammontare riconosciuto all'esito della liquidazione della posizione, esclusi i rendimenti percepiti durante la partecipazione al fondo che scontano una imposta sostitutiva del 15% annuale
(su cui non c'è discussione e il cui valore è stato decurtato dalla base imponibile), oggetto di tassazione al 23% deve essere solo la somma di € 5.164, 57, perché quella è la soglia di valore che non sconta prima alcuna tassazione in quanto è dedotta dal reddito imponibile;
al contrario, tutto ciò che è versato in misura superiore a quella soglia concorre già a formare il reddito imponibile IRPEF e dunque su quegli importi già si paga il 43% (nel caso di specie) e applicare una ulteriore tassazione al
23%, implicherebbe una tassazione complessiva fino al 66%, del tutto disincentivante (laddove tutto il sistema muove nella direzione di incentivare forme di previdenza complementare).
Secondo l'ufficio, al contrario, fermo restando che al momento della sottoscrizione tutto ciò che è versato in eccedenza rispetto a € 5.164,57 concorre a formare la base imponibile delle imposte dirette, le norme prevedono che al momento del riscatto della posizione si paghi a titolo di imposta il
23% da calcolare su tutto l'importo liquidato, al netto solo dei redditi già assoggettati ad imposta, da intendersi esclusivamente come i rendimenti percepiti in costanza di vita del fondo e già tassati annualmente al 15%.
La corretta interpretazione delle norme è quella prospettata dall'ufficio.
4 La norma dell'art. 14 comma 5 D. Lgs. 252/2005 prevede che “Sulle somme percepite a titolo di riscatto per cause diverse da quelle di cui ai commi 2 e 3, si applica una ritenuta a titolo di imposta del
23 per cento sul medesimo imponibile di cui all'art. 11 comma 6”. A sua volta, l'art. 11 comma 6 prevede che “Le prestazioni pensionistiche complementari erogate in forma di capitale sono imponibili per il loro ammontare complessivo al netto della parte corrispondente ai redditi già assoggettati ad imposta”. Il riferimento testuale è ai 'redditi' già assoggettati ad imposte, ed è da intendersi come redditi di quel capitale, ossia i rendimenti del capitale investito durante la vita del fondo, assoggettati a imposta sostitutiva annuale del 15%. La previsione relativa al fatto che le somme versate in fase di sottoscrizione concorrano a formare il reddito imponibile ai fini IRPEF è una norma del tutto diversa e non trasforma quei versamenti in 'redditi' ai fini pretesi dalla difesa;
anche perché, si fosse trattato di redditi per loro natura, non ci sarebbe stato bisogno di una previsione normativa esplicita per affermare che quelle somme dovessero concorrere alla formazione del reddito imponibile IRPEF.
Quanto all'effetto finale complessivo costituito da una tassazione più onerosa delle somme in questione, esso non è affatto in contraddizione con la ratio generale del sistema della previdenza complementare, ma si spiega perfettamente proprio in ragione di quella ratio. Infatti ciò che il legislatore vuole incentivare, attribuendo evidenti vantaggi fiscali durante la vita attiva del fondo, è
l'ingresso in forme di previdenza complementare e il rimanerci fino al venir meno dei requisiti di partecipazione per i casi previsti dai commi 2 e 3. Proprio in ragione di questo obiettivo è invece disincentivata l'uscita da questo tipo di fondi per cause diverse da quelle tipizzate ai commi 2 e 3, anche attraverso la previsione della tassazione al 23% dell'intero capitale liquidato (con la sola eccezione dello scomputo dalla base imponibile dei redditi percepiti nel corso della permanenza all'interno del fondo, già tassati annualmente con imposta sostitutiva al 15%).
In sintesi. In una fase iniziale, in sede di sottoscrizione del Fondo, i contributi erogati sono esclusi da IRPEF sino all'importo di € 5.164,57 ai sensi dell'art. 51 comma 2 lett. h TUIR;
e sono invece assoggettati a IRPEF gli importi eccedenti tale soglia (art. 8 D. Lgs. 252/2005). Quanto alla fase di investimento, sui rendimenti maturati si applica una imposta del 15% (art. 11 comma 6 D. Lgs.
252/2005 (che è stata correttamente applicata annualmente con la conseguenza di scomputare quegli importi dalla base imponibile). Quanto al momento del riscatto, la norma di cui all'art. 14
5 comma 5 D. Lgs. 252/2005 prevede l'imposta al 23% sul capitale liquidato, escludendo dalla base imponibile i rendimenti (redditi) già tassati.
La natura prettamente valutativa della controversia giustifica l'integrale compensazione delle spese di lite fra le parti anche con riferimento a questo grado di giudizio.


P.Q.M.


Rigetta l'appello del contribuente e conferma la sentenza di primo grado. Spese del secondo grado a carico del contribuente soccombente per € 1.982, oltre al 15 a titolo di rimborso forfettario spese generali.
Milano, 26 gennaio 2026
Il giudice estensore Il Presidente
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