Sentenza n. 35/2026
Depositata il 03/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di CHIETI Sezione 2, riunita in udienza il 11/06/2025 alle ore 09:30 con la seguente composizione collegiale:
LA RANA ANTONIO, Presidente e Relatore
DI CARLO CAMILLO, Giudice
PASTORELLI ELISA, Giudice
in data 11/06/2025 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sul ricorso n. 96/2025 depositato il 27/02/2025

proposto da

Ricorrente_1 C.f. Ricorrente_1 - P.IVA_2
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Rappresentato da Rappresentante_1 - CF_Rappresentante_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Chieti
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TAZ03I100934/2024 IVA-ALTRO 2018
a seguito di discussione in pubblica udienza
Richieste delle parti:
Ricorrente/Appellante: Resistente/Appellato:

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Proponeva ricorso alla Corte di Giustizia Tributaria Provinciale di Chieti la società Ricorrente_1, in persona del l.r.p.t. Rappresentante_1, quale incorporante della società Società_2 Srl, elettivamente domiciliata in Roma alla Indirizzo_1 presso lo studio dell'Avv. Difensore_1 del Foro di Roma, avverso l'avviso di accertamento n. TAZ03I100934/2024, prot.

3.12.2024 n. 133957, emesso per l'anno di imposta 2017 della Società_2 Srl, notificato con pec del 3 dicembre 2024. Il ricorrente, nelle spiegate qualità in atti, impugnava, con il proprio ricorso, il suindicato avviso di accertamento chiedendo l'accoglimento delle seguenti conclusioni: “ 1.

P.Q.M.

la Ricorrente_1 S.r.l., quale incorporante della Società_2 S.r.l., in persona del suo A.U. e l.r.p.t. sig. Rappresentante_1, come sopra rappresentata, difesa e domiciliata, chiede che la Corte di giustizia tributaria di primo grado di Chieti, contrariis rejectis, voglia accertare e dichiarare la illegittimità ed infondatezza dell'impugnato Avviso di accertamento
(n. TAZ03I100934/2024) e, per l'effetto, dichiararne l'annullamento”.
Si costituiva l'Agenzia delle Entrate Direzione Provinciale di Chieti la quale chiedeva il rigetto del ricorso avversario e la condanna alle spese di giudizio.
E' necessario specificare che parte resistente, nei propri scritti difensivi, ha affermato essere pendente dinanzi alla Corte di Giustizia Tributaria di Chieti il procedimento N. 335/2024 RG relativo all'anno di imposta
2018, procedimento che è stato definito con la sentenza n. 121/2025.

MOTIVI DELLA DECISIONE

La vicenda processuale riguarda le rettifiche IVA derivanti dalla vendita in esenzione IVA di immobili costruiti dalla Società_3 SRL nel Comune di Frosinone nel 2013, a seguito di fusione per incorporazione nella società Società_2 SRL, a sua volta cessata per atto di fusione ed incorporazione nella Ricorrente_1 SRL nel 2021.
La Corte di Giustizia Tributaria, sulla base della sentenza emessa, intende dar seguito all'orientamento giurisprudenziale stabilito dalla sentenza suindicata emanata nel procedimento n. 335/2024 RG, in quanto le eccezioni sollevate dalla parte ricorrente sono le stesse già scrutinate dalla medesima Corte di Giustizia
Tributaria adita.
Quanto alla prima eccezione, in via del tutto generale, va specificato che, come è noto, le modalità di determinazione della parte indetraibile dell'IVA disponibile sono sostanzialmente due, afferenti al c.d. metodo analitico o al c.d. metodo forfetario, diversamente indicato come pro-rata di detraibilità. La scelta del metodo da utilizzare non è libera, e dipende dalle caratteristiche dell'attività esercitata. In particolare vale la regola secondo cui l'effettuazione occasionale di operazioni esenti non obbliga all'applicazione del pro-rata di detraibilità, richiedendo invece l'applicazione del metodo analitico, mentre l'effettuazione abituale e l'effettuazione anche solo saltuaria ma ripetuta, dello stesso tipo di operazioni, obbliga all'utilizzo del metodo forfetario. Peraltro, il presupposto del pro-rata di detraibilità, dell'IVA a monte, è l'effettuazione di operazioni che, a valle, possono essere classificate come imponibili (che rientrano nel perimetro dell'imposta), come non imponibili (che non rientrano nel perimetro dell'imposta) e come esenti (che rientrano nel perimetro dell'imposta, ma a cui questa non viene applicata). Ai fini della determinazione del pro-rata, inoltre, è necessario precisare, che per operazioni imponibili si intendono quelle operazioni considerate imponibili dalla normativa IVA e quelle operazioni assimilate alle operazioni imponibili, specificate con modalità analitica dall'articolo 19, comma 3, del DPR 633/72, che individua talune operazioni che, anche se diverse dall'essere imponibili, danno comunque diritto alla detrazione dell'IVA a monte. Ciò chiarito, nella fattispecie, l'Ufficio accertatore contesta alla società ricorrente che la Società_2 S.r.l., successivamente fusa per incorporazione nella ricorrente Ricorrente_1 s.r.l., avrebbe dovuto detrarre l'IVA sugli acquisti con applicazione del pro-rata.
In maniera corretta l'Ufficio accertatore ha applicato quanto disposto dall'art.19, comma 1, del DPR n.633 del 1972, secondo cui il diritto alla detrazione dell'IVA assolta a monte sull'acquisto di beni e servizi è subordinato all'inerenza degli stessi all'attività di impresa, nonché all'impiego dei beni e servizi acquistati in operazioni imponibili. Inoltre, in presenza di attività che danno luogo ad operazioni imponibili e di attività che danno luogo ad operazioni esenti, il comma 5 della medesima disposizione fissa la misura della detrazione dell'IVA spettante corrispondente al rapporto previsto dall'art.19 bis, comma 1, del DPR n° 633/1972, calcolando la percentuale di detrazione in misura pari al rapporto tra l'ammontare delle operazioni che danno diritto a detrazione, effettuate nell'anno, e lo stesso ammontare aumentato delle operazioni esenti.
Conseguentemente, come giustamente evidenziato dall'Ufficio, ai fini della detrazione, i soggetti che svolgono attività imponibili ed attività esenti e, dunque, che realizzano in via sistematica sia operazioni imponibili sia operazioni esenti, non devono distinguere gli acquisti dei beni e dei servizi in relazione alla loro destinazione in operazioni imponibili o in operazioni esenti, essendo l'imposta detraibile individuata in modo indiretto e forfettario applicando il pro-rata a tutta l'imposta assolta sugli acquisti (''pro-rata generale'' di detrazione). Ne deriva che il soggetto passivo che effettua ordinariamente operazioni imponibili ha diritto alla detrazione, con l'eccezione dei beni e dei servizi impiegati in maniera specifica per realizzare le operazioni esenti occasionali (viceversa, il soggetto passivo che effettua ordinariamente operazioni esenti non ha diritto alla detrazione, salvo che per i beni e servizi specificamente impiegati per le operazioni imponibili occasionali).
In ragione di tanto, condivisibile appare quanto dedotto dall'Amministrazione Finanziaria nella circolare n.328/E del 24 dicembre 1997, laddove viene espressamente specificato che per l'applicazione del pro-rata occorre che il soggetto passivo ponga in essere congiuntamente attività esenti ed attività imponibili, purché trattasi di attività svolte abitualmente e, quindi, non in modo occasionale. Secondo detto parere, per poter stabilire se ricorrano o meno i requisiti per l'applicazione del pro-rata di detraibilità di cui all'art.19 bis del
DPR n° 633/1972, occorre verificare se le operazioni interessate integrino un'attività propria della società ricorrente ovvero, al contrario, se le stesse assumano carattere occasionale e, in quanto tali, non diano luogo alla determinazione del pro-rata di detraibilità dell'imposta. In definitiva, quindi, il carattere non sistematico ed il limitato uso di beni e servizi costituiscono gli elementi sufficienti a qualificare occasionale e accessoria una determinata operazione economica, giustificando, conseguentemente, l'esclusione dell'applicazione del pro-rata di cui all'art.19 bis, comma 2, del citato DPR.
E' necessario osservare quanto segue:
- che l'importo di Euro 300.791,00 indicato dalla ricorrente al rigo VE33 della dichiarazione IVA risulta composto da cessioni di immobili per complessivi Euro 278.000,00 in regime di esenzione I.V.A. - art.10, co.1, n° 8 bis, del DPR 633/72, da Euro 22.791,00 relativi a canoni di locazione di immobili a uso abitativo, in esenzione. - che, tuttavia, dai riscontri effettuati tra dichiarazione IVA e i dati di spesometro è emerso un comportamento concludente della società che ha indicato detta operazione tra quelle in regime di esenzione di imposta;
- che le numerose cessioni di immobili indicate in atti fanno chiaramente intendere che la società ricorrente svolge, di fatto, l'attività di vendita degli immobili realizzati e acquisiti con l'operazione di fusione per incorporazione. Peraltro tali immobili, per i quali la Ricorrente_1 aveva esercitato il diritto alla detrazione sugli acquisti, risultano venduti dalla Società_2 in esenzione. Per le suindicate ragioni non può essere invocata l'esclusione dalla determinazione del pro-rata, ai sensi dell'art.10, primo comma, n.27 quinquies e tutte le operazioni “esenti” sopra riportate sono rilevanti ai fini del calcolo del pro-rata di detrazione ex art.19, comma
5, e ciò, a differenza di quanto sostenuto dalla ricorrente in merito, al di là del codice attività di locazione di immobili con il quale la Società_2 S.r.l. formalmente operava. L'eccezione in parola va, pertanto, respinta.
Diversa valutazione va fatta relativamente alla seconda eccezione sollevata dalla società ricorrente, secondo cui vi sarebbe stata da parte della resistente la violazione o falsa applicazione dell'art.19 bis del DPR n°
633/72, e ciò per l'asserita ultimazione della costruzione nell'anno 2009. Nello specifico la ricorrente deduce che l'ultimazione dei lavori di costruzione dell'immobile sarebbe del 12 dicembre 2008, con l'effetto che il periodo di osservazione di 10 anni decorrerebbe dall'anno 2008 per terminare nell'anno 2017, piuttosto che dal 2009 per terminare nel 2018. Ne deriva che, nel mentre per l'Ufficio tale decorrenza del termine avrebbe la conseguenza che, in applicazione dell'art.19-bis del D.P.R. n° 633/1972, con le vendite immobiliari avvenute nell'anno 2018 (oggetto di causa), tenuto conto del biennio finale del decennio (10° anno il 2018), dovrebbe essere recuperato, un decimo dell'IVA in precedenza detratta sui relativi costi di acquisto sostenuti per la realizzazione della costruzione (recupero da effettuarsi mediante rettifica della dichiarazione da effettuare nella dichiarazione IVA relativa all'anno 2018), per la ricorrente il rilievo avrebbe dovuto essere formulato per l'entità di un decimo dell'IVA recuperata (cioè solo in ragione del fatto che l'anno 2017 è il decimo anno dalla ultimazione della costruzione risalente a dicembre 2008). Tale eccezione, dunque, è da ritenersi fondata. Infatti, nel corso del procedimento la ricorrente ha provato, mediante la produzione in giudizio di adeguata documentazione (atto notarile di compravendita, ecc.), che, diversamente da quanto sostento dalla resistente (secondo cui la costruzione dell'immobile sarebbe stata ultimata nell'anno 2009),
l'ultimazione dei lavori di costruzione dello stesso risale alla data del 12 dicembre 2008. Né, in merito e per altro verso, le differenti considerazioni enunciate dall'Ufficio appaiono convincenti. Infatti, come sostenuto dalla ricorrente e come, ancorché indirettamente, condiviso anche da questo Giudice, va considerato: - che l'ultimazione dei lavori in parola deve considerarsi avvenuta non tanto al momento del rilascio del certificato di agibilità, quanto, viceversa, al momento della presentazione da parte della società interessata della attinente istanza. - che è del tutto ininfluente quanto eccepito dall'Ufficio in ordine al fatto che le vendite delle unità immobiliari siano iniziate nei primi mesi del 2009; fatto che, paradossalmente, con conferma l'avvenuta ultimazione dei lavori in data sicuramente antecedente. Detta eccezione va, pertanto accolta, con la conseguenza che, tenendosi conto che l'anno 2017 è il decimo anno dalla ultimazione della costruzione risalente al dicembre 2008, il rilievo sollevato dall'Ufficio accertatore avrebbe dovuto essere formulato nella misura di un decimo dell'IVA recuperata.
Considerata la complessità della materia e la non univocità degli orientamenti giurisprudenziali si impone la compensazione delle spese di lite.

P.Q.M.

La Corte di Giustizia Tributaria di I° Grado di Chieti – Sez. 2^, a scioglimento della riserva e definitivamente pronunciando sul ricorso proposto dalla Ricorrente_1 S.r.l., avverso l'Avviso di Accertamento n° TAZ03I101278/2023, in parziale accoglimento del ricorso, che rigetta per il resto, annulla l'Avviso di
Accertamento impugnato limitatamente alla indetraibilità dell'IVA del pro-quota per la misura di un decimo
(1/10). Compensa interamente tra le parti le spese del giudizio.
Così deciso in Chieti il 19.06.2025
Il Presidente Relatore
Dott. Antonio La Rana