Sentenza n. 8/2026
Depositata il 26/01/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di FORLI' Sezione 1, riunita in udienza il 04/07/2025 alle ore 11:00 con la seguente composizione collegiale:
RISPOLI GUIDO, Presidente
AR STEFANO, TO
FOIERA PATRIZIA, Giudice
in data 04/07/2025 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sul ricorso n. 69/2025 depositato il 04/03/2025

proposto da

Ricorrente_1 - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Difensore_2 - CF_Difensore_2
Rappresentato da Rappresentante_1 - CF_Rappresentante_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Forli' - Cesena - Corso Mazzini N. 17 47121 Forli' FC
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- AVVISO DI LIQUIDAZIONE n. TGJ20221T003501000004R001 REGISTRO 2022
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 181/2025 depositato il
04/07/2025
Richieste delle parti: Ricorrente/Appellante: accogliere il ricorso. Vinte le spese.
Resistente/Appellato: respingere il ricorso. Vinte le spese.

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

In data 11.2.2025 la “Ricorrente_1 ”, con sede in Cesena, in persona del legale rappresentante p.t., sig. Rappresentante_1 , difesa dal dott. Difensore_1 e dall'avv. Difensore_2, presentava ricorso avverso l'avviso di liquidazione d'imposta n. 2022 S.1T 003501 000 A.001 notificatole il

6.2.2025 dall'AdE, Direzione Provinciale di Forlì Cesena, Ufficio Territoriale di Cesena, che, disconosciuta l'agevolazione di cui all'art.2, co.4 bis, D.L. n.194/2009, applicata a sulla base degli artt.1, 3°co., e 2, 4° co., D.Lgs. n.99/2004, in sede di autoliquidazione all'atto di compravendita di terreno agricolo stipulato il 12.4.2022 con atto del notaio Nominativo_1 (registrato il 27.4.2022 al n. 3501, serie 1T), recuperava la maggiore imposta di registro, ipotecaria e catastale, pari ad € 6.700,00 (calcolata in € 7.300,00 - € 150,00 - € 450,00) oltre interessi, dovuta secondo quanto previsto dall'art.1 della Tariffa allegata al DPR n.131/86 (aliquota del 15% sulla base imponibile/corrispettivo pattuito di € 50.000,00). L'AF giustificava la pretesa negando la qualifica di IA alla parte acquirente per mancanza dei requisiti di cui al D.Lgs.99/2004: 1) carenza di un “soggetto qualificante” idoneo ad estendere la qualifica di IA alla Ricorrente_1 , tale non potendo essere considerata un'altra società cooperativa come nella fattispecie (Società_1), ma solo una persona fisica;
2) esercizio dell'attività agricola svolto non in via esclusiva (in relazione all'attività effettivamente esercitata e non a quanto previsto in astratto nello Statuto) a causa della detenzione da parte di Ricorrente_1 S.C.A. di partecipazioni in altre società non agricole, ma commerciali.
La parte ricorrente chiedeva a questa Corte di “1. dichiarare l'illegittimità dell'avviso di liquidazione poiché l'Agenzia delle Entrate ha accertato la supposta inesistenza del «possesso dei requisiti» di IA di Ricorrente_1 ritualmente certificati dalla Regione Emilia-Romagna attribuendosi poteri pubblici in assenza di una espressa previsione normativa, ciò in violazione dell'art. 1, comma 2, e dell'art. 2, comma 4, del D.Lgs. n. 99/2004, nonché del principio giuridico di legalità dell'agire amministrativo;

2. dichiarare l'illegittimità dell'avviso di liquidazione poiché l'Agenzia delle Entrate erroneamente applica l'art. 1 del D.Lgs. n. 99/2004 sussistendo in specie il «possesso dei requisiti» richiesti per considerare Ricorrente_1 IA;

3. dichiarare l'illegittimità dell'avviso di liquidazione poiché l'Agenzia delle Entrate viola l'art. 2, comma 4-bis, del D.L. n. 194/2009; 4. condannare l'Ente impositore al contestuale pagamento dei diritti, onorari e delle spese processuali e, ai sensi dell'art. 69 del D.Lgs. n. 546/1992, al rimborso di quanto Ricorrente_1 è stata costretta a pagare al solo fine di evitare procedure di espropriazione.”. Per motivare le proprie richieste eccepiva: 1) la violazione degli articoli 1, 2° co., e 2, 4° co., D.Lgs. n. 99/2004, nonché del principio giuridico di legalità dell'agire amministrativo, in quanto l'AdE era carente del potere di accertare i requisiti prescritti dalla legge per attribuire la qualifica di IA, potere attribuito “in via esclusiva” “ad ogni effetto” alle Regioni, anche a fini tributari come si evince dal “co- testo” del D. Lgs. n.99/2004 e, in particolare dall'art. 2, 4° co. (in proposito citava precedenti di merito); 2)
l'erronea applicazione dell'art.1, D.Lgs. n.99/2004, stante la sussistenza in specie del “possesso dei requisiti” di IA: in particolare la parte ricorrente rilevava che nella fattispecie sussistevano entrambi i requisiti previsti dall'art. 1, 3° co., della norma citata;
non era infatti previsto normativamente che il “soggetto qualificante” dovesse essere una persona fisica e non una società (in questo senso anche i “principi e criteri direttivi” fissati dalla legge delega n. 38 /2003 a cui il D.Lgs. citato aveva dato attuazione), interpretazione che poneva anche una questione di legittimità costituzionale in riferimento ai principi di certezza del diritto, tutela del legittimo affidamento ed eguaglianza;
pertanto la qualifica in esame era apportata da Società_1 o da Società_1 unitamente al sig. Nominativo_2, “designato per il materiale esercizio della funzione di
“amministratore”", anch'egli in possesso dei requisiti di IA. 3) la violazione dell'art.2, comma 4 bis, D.L. n.194/2009; dopo una dotta disquisizione sulla disciplina normativa di riferimento, osservava che la ratio della norma era tesa a far decadere il beneficio fiscale in argomento in caso di mutata destinazione del fondo rispetto all'uso agricolo;
inoltre osservava che la ratio dell'art.1, comma 1093, L.296/2006, era differente: la detenzione da parte di Ricorrente_1 di «partecipazioni in altre società che non siano anch'esse agricole», era cioè irrilevante e inconferente con il «presupposto» dell'«accerta[mento]» del «possesso dei requisiti» di « imprenditore agricolo professionale (IA)» e con la «condizione» della diretta conduzione del terreno nel quinquennio dalla stipula dell'atto espressamente richiesti dal legislatore dell'art. 2, comma 4-bis, del D.L. n. 194/2009 per poter fruire del beneficio fiscale ivi previsto.
Con le controdeduzioni del 26.3.2025 l'Agenzia delle Entrate, Direzione Provinciale di Forlì-Cesena, Ufficio legale, chiedeva a questa Corte “il rigetto del ricorso e la conferma integrale dell'atto impugnato, con vittoria di spese”. Dopo aver riassunto a sua volta la vicenda, l'AdE contestava analiticamente le eccezioni avversarie;
in particolare: 1) sulla presunta violazione degli artt. 1, comma 2, e 2, comma 4, D.Lgs. 99/2004 (carenza di potere dell'AdE sulla verifica dei requisiti per ottenere la qualifica di IA, di competenza delle Regioni “ad ogni effetto”) il comma 2 della norma citata faceva riferimento al comma 1 che contiene requisiti (elementi di fatto: capacità professionale, tempo di lavoro dedicato all'attività agricola, reddito globale di lavoro) riconducibili alle sole persone fisiche, mentre l'attribuzione della qualifica alle persone giuridiche -connotata,
a differenza della precedente, da valutazioni esclusivamente giuridiche- era disciplinata dal 3° comma, sub a) e c) (“nel caso di società di capitali o cooperative, quando almeno un amministratore, che sia anche socio per le società cooperative, sia in possesso della qualifica di imprenditore agricolo professionale”.); la qualifica di “IA” per le cooperative, peraltro, comportava un aspetto tributario che non consente di precludere all'Agenzia delle Entrate l'ordinario controllo, che istituzionalmente le è proprio, circa la reale sussistenza di un presupposto per il riconoscimento di un'agevolazione fiscale. 2) sull'invocata sussistenza dei requisiti
“IA”: sul soggetto qualificante l'AdE negava che la Società_1 fosse in grado di attribuirne il carattere né “da sola, in quanto socio amministratore IA” di Ricorrente_1 (non essendo una persona fisica, la sola che può chiedere l'iscrizione alla apposita gestione INPS), né “unitamente a Nominativo_2, rappresentante « persona fisica» designato per il «materiale» esercizio della funzione di «amministratore», anch'egli in possesso dei requisiti di IA” in virtù della teoria dell'immedesimazione organica citata ex adverso, ma destinata a ben altre finalità; Ricorrente_1 inoltre perché non era una persona fisica;
il sig. Nominativo_2 poi non era socio (salvo prova contraria), né amministratore di Ricorrente_1, ma un mero rappresentante di Società_1; rammentava che in materia fiscale le norme che stabiliscono esenzioni o agevolazioni sono di stretta interpretazione e non consentono il ricorso al criterio analogico o all'interpretazione estensiva;
3) sulla presunta violazione dell'art. 2, comma 4 bis, D.L. n.194/2009, l'esercizio esclusivo dell'agricoltura, l'AdE precisava che non era stata contestata alcuna “decadenza” dal beneficio, ma la mancanza originaria di un requisito necessario ad acquisirlo, requisito previsto dagli artt. 1 e 2, D.Lgs. 99/2004, in combinato disposto con l'art. 2, comma 4 bis, D.L. 194/2009: vanno considerate “agricole” le società che “hanno quale oggetto sociale l'esercizio esclusivo delle attività di cui all'articolo 2135 del codice civile”; la detenzione di parte di Ricorrente_1 di partecipazioni sociali non riconducibili a società anch'esse agricole (ben n.16 nella fattispecie) era quindi lesiva del requisito di esclusività, salvo -in caso contrario- svuotare il contenuto della norma,
All'udienza del 4.7.2025 la causa passava in decisione.

MOTIVI DELLA DECISIONE

La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di Forlì, ascoltato il Giudice relatore, esaminati gli atti di causa e valutate le argomentazioni delle parti, delibera di rigettare il ricorso.
Come già chiarito in propri precedenti di merito specifici, le considerazioni generali della parte ricorrente ispirate allo sviluppo dell'agricoltura e delle imprese ad essa collegate negli ultimi decenni sono certamente interessanti e suggestive, utili ad ispirare la normativa di riferimento in fieri, ma non consentono a questo Collegio di superare il rigido dettato normativo esistente;
le disposizioni che stabiliscono esenzioni o agevolazioni tributarie, infatti, sono di stretta interpretazione (cfr. art.14 Disp.L.Gen.) e non consentono il ricorso al criterio analogico o all'interpretazione estensiva della norma “oltre i casi e i tempi in esse considerati”.
Va ribadito, infatti, che, nello specifico per godere dell'invocata agevolazione, devono sussistere entrambi i seguenti requisiti: a) il soggetto beneficiario deve possedere la qualifica di IA (trattandosi di cooperativa, un amministratore che sia anche socio e sia in possesso della qualifica di IA può estendere la qualifica alla cooperativa ex art.1, 3° co., lett. c), D.Lgs.n.99/2004); b) il medesimo soggetto beneficiario deve esercitare l'attività agricola in via esclusiva.
Quanto al primo requisito (A), partiamo dall'esame della posizione della persona fisica “IA” da cui deriverebbe la qualifica in esame ad Ricorrente_1: nella fattispecie il sig. Nominativo_2, dotato appunto della qualifica de qua ed evocato dalla parte ricorrente quale soggetto “qualificante”, atto ad attribuire alla Ricorrente_1 il carattere di IA, è sicuramente amministratore, vice presidente e socio di Società_1 (non è contestato), ma non di Ricorrente_1 (cfr. anche documentazione regionale da cui risulta amministratore della Ricorrente_1 la Società_1 e non il suo vicepresidente, sig. Nominativo_2); né consente di attribuirgli la carica di amministratore della Ricorrente_1 la sua designazione da parte della Società_1 a rappresentare detta cooperativa nel consiglio di amministrazione;
la qualità formale e sostanziale di amministratore rimane infatti in capo unicamente alla società: il suo rappresentante non diventa un ulteriore amministratore che si aggiunge alla persona giuridica, ma rimane appunto un rappresentante della Società_1 ; né l'evocata teoria dell'“immedesimazione organica” consente di superare il citato inquadramento, essendo funzionale a tutelare terzi e a regolare eventualmente il rapporto intercorrente tra società (Società_1) e amministratore al fine di risolvere questioni concernenti l'imputabilità alla società di condotte dell'amministratore o eventuali controversie tra amministratore e società, ma non a “confondere” (in senso giuridico) le due figure.
Chiarito pertanto che il sig. Nominativo_2 riveste unicamente la qualifica di rappresentante della Ricorrente_1 nel Consiglio di Amministrazione della Ricorrente_1, di cui non è né socio, nè amministratore, e che pertanto - nella sua veste- non può attribuirle la qualifica di IA, occorre esaminare le potenzialità di Ricorrente_1 ai fini che qui interessano. Anche sul punto va richiamato quanto precisato nei precedenti di merito di questa
Corte: la Ricorrente_1, infatti, è un IA (qualifica derivatagli dal proprio socio amministratore) ed è, a sua volta, socio e amministratore della Ricorrente_1. Ciò nonostante la Ricorrente_1 non può essere considerata soggetto “qualificante”, in quanto solo una persona fisica può assumere tale qualifica da estendere poi alla società; non a caso infatti la qualifica di IA è attribuibile dalla Regione, in base all'art. 1, 1° co., D. Lgs.
n.99/2004, ad una persona fisica (le caratteristiche previste dalla norma lo confermano) e solo per estensione il 3° co. consente ad una società di acquisire tale qualifica da chi già lo è, però solo da una persona fisica evidentemente, visto che solo ad essa viene -fra l'altro- concessa l'iscrizione nell'apposita gestione INPS (impossibile alle società). Nemmeno la Società_1 può quindi assumere la veste di soggetto “qualificante” della Ricorrente_1: del resto gli stessi associati ne sono consapevoli se hanno tentato di attribuire (erroneamente) il necessario potere alla persona fisica sig. Nominativo_2. Quindi, se la normativa tributaria di riferimento ha inteso riconoscere sia ad “IA persona fisica ” che ad “IA società” le medesime agevolazioni amministrative, non ha però inteso consentire che l'apporto personale assicurato dal possesso della qualifica venga snaturato dallo schermo societario. Nemmeno la Ricorrente_1 può perciò far acquisire alla Ricorrente_1, di cui è socio amministratore, la qualifica di IA.
Quanto al secondo requisito (B) concernente lo svolgimento esclusivo dell'attività agricola, va premesso, come osserva la parte resistente, che l'AdE non ha contestato la decadenza di Ricorrente_1 dal beneficio fiscale, ma non ne ha riconosciuto la sussistenza fin dall'origine. Nel merito, l'art. 2 del D.Lgs. 99/2004 definisce
“agricole” le società che “hanno quale oggetto sociale l'esercizio esclusivo delle attività di cui all'articolo 2135 del codice civile”; ciò implica che eventuali partecipazioni in società commerciali (come nella fattispecie, cfr. visura camerale in atti) modifica di fatto l'attività esercitata (a prescindere da specifiche caratteristiche ultronee: ricavi dichiarati, strumentalità delle attività poste in essere dalle partecipate, ecc.) in quanto inficia il requisito dell'esclusività, incidendo sulla natura soggettiva della partecipante (sulla necessità della effettività dell'attività svolta cfr. Cass. Ord. n.11583/2023). Anche sotto questo aspetto pertanto risulta carente il requisito sostanziale necessario a godere del beneficio fiscale de quo.
Resta da chiarire e, nel caso di specie, confermare la titolarità del potere dell'AdE di effettuare controlli, quali quelli che hanno dato origine all'atto impugnato. La tesi (negativa) di parte ricorrente è fondata sull'inciso
“ad ogni effetto” contenuta nel 2° co. dell'art. 1, D. Lgs. 99/2004, che attribuisce alle regioni il potere di valutare i requisiti necessari all'attribuzione della qualifica “IA” e che parte ricorrente vorrebbe estendere anche a fini fiscali che qui interessano. Due ordini di motivi inducono a contrarie conclusioni: il primo di carattere generale è la particolarissima disciplina della normativa concernente le agevolazioni fiscali;
la tassatività del beneficio, che non consente interpretazioni analogiche o estensive delle norme de quibus, implica un rigoroso controllo sui requisiti per fruirne, controllo che istituzionalmente è attribuito in via generale all'Agenzia delle Entrate, cui può essere sottratto solo con una disciplina derogatoria specifica, insussistente nel caso di specie, tale non potendo essere considerata la generica espressione “ad ogni effetto”, evidentemente riferita ad altri enti a scopi di economicità amministrativa;
la seconda di carattere letterale: in base al 2° comma della citata disposizione è demandato alle regioni solo l'accertamento del possesso dei requisiti IA di cui al comma 1°, tutti riconducibili a persone fisiche, mentre non viene espresso analogo rinvio al 3° comma per le IA persone giuridiche, evidentemente destinatarie di una distinta regolamentazione normativa e a controlli non riservati alle regioni. Tali considerazioni escludono quindi la lamentata “carenza di potere” dell'AdE in ordine alle contestazioni mosse con l'atto impugnato.
Il ricorso va quindi rigettato.
Le spese di lite, liquidate come in dispositivo, seguono la soccombenza.

P.Q.M.

La Corte di Giustizia tributaria di primo grado di Forlì rigetta il ricorso. Condanna la ricorrente al pagamento delle spese di lite che liquida nell'importo di 1.800 €, oltre ad oneri accessori se ed in quanto dovuti.
Così deciso in Forlì il 4.7.2025
Il Giudice Est. Il Presidente