Sentenza n. 169/2026
Depositata il 27/01/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di LECCE Sezione 5, riunita in udienza il 30/09/2025 alle ore 09:30 con la seguente composizione collegiale:
MEMMO ANDREA, Presidente
MM FF, TO
TOSI SERGIO MARIO, Giudice
in data 30/09/2025 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sul ricorso n. 1365/2025 depositato il 22/06/2025

proposto da

Ricorrente_1 - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Rappresentato da Rappresentante_1 - CF_Rappresentante_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Di Lecce
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- ATTO RECUPERO n. TVMCR0100164 REC.CREDITO.IMP 2016
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 1598/2025 depositato il
01/10/2025
Richieste delle parti: Ricorrente/Appellante: (Trascrizione delle eventuali richieste ammesse dal Presidente)
Resistente/Appellato: (Trascrizione delle eventuali richieste ammesse dal Presidente)

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

La società Ricorrente_1 s.r.l. in persona del proprio legale rappresentante, sig. Rappresentante_1, impugnava l'atto di recupero del credito d'imposta n. TVMCR0100164/2024, notificato a mezzo posta elettronica certificata in data 25/03/2025, per mezzo del quale veniva richiesto il pagamento di Euro 11.313,06, a titolo di recupero di credito d'imposta da agevolazioni per “ricerca e sviluppo”, oltre interessi, sanzioni ed oneri accessori, per un totale di Euro 26.489,30, credito maturato nel 2015 e utilizzato in compensazione nel periodo d'imposta 2016.
Con l'atto impugnato Agenzia delle entrate di Lecce, sulla base di un PVC da essa stessa elevato a seguito di una verifica fiscale conclusasi il 10/06/2019, non aveva ritenuto spettante, e pertanto lo recuperava a tassazione, il credito di imposta utilizzato, sul presupposto che l'attività di ricerca e sviluppo svolta non possedesse i requisiti dell'innovazione, ma al più si concretizzasse in un'attività di miglioramento dei prodotti e dei processi di lavorazione sulla base di conoscenze tecniche già acquisite.
La ricorrente contestava l'atto impugnato per i seguenti motivi:
1) illegittimità dell'atto di recupero del credito d'imposta in virtù della sua infondatezza nel merito, innanzitutto perché, nel periodo d'imposta in cui era stato approntato il progetto de quo, tanto la normativa quanto la prassi ammettevano la misura agevolativa in discussione, anche «qualora l'oggetto della ricerca fosse consistita in un miglioramento di un processo produttivo»; inoltre, perché l'ufficio, in quanto sprovvisto di specifiche competenze, per valutare progetti di siffatta portata avrebbe dovuto avvalersi, a monte, di un parere preventivo del M.I.S.E., e infine, perché l'Ufficio avrebbe mal interpretato il requisito della “incertezza”, essendo questo legato non al concetto di “rischio finanziario”, ma soltanto alla possibilità di non raggiungimento degli obiettivi e/o di risultati prefissati.
2) illegittimità dell'atto di recupero in punto di applicabilità, determinazione e quantificazione della sanzione irrogata.
Agenzia delle Entrate si costituiva in giudizio con proprie controdeduzioni. Replicava puntualmente alle eccezioni di parte ricorrente, contestandone la fondatezza e chiedeva, in conclusione il rigetto del ricorso.
All'udienza del 30 settembre 2025 la Corte tratteneva in decisione.

MOTIVI DELLA DECISIONE

Il ricorso è fondato nel merito e ogni altra censura é assorbita dal motivo di accoglimento.
Con l'atto di recupero relativo all'anno d'imposta 2016, Agenzia delle entrate contestava alla società ricorrente l'indebito utilizzo di un credito d'imposta per le attività di ricerca e sviluppo pari euro 11.313,06, procedendo al recupero del credito di imposta maturato nel 2015 ed utilizzato nel 2016.
Con d.l. n. 145/2013, convertito in l.n. 145/2014 il legislatore ha introdotto, a favore delle imprese che effettuino investimenti in attività di ricerca fondamentale, industriale e sperimentale, la possibilità di beneficiare, per i periodi di imposta dal 2015 al 2020, di un credito di imposta utilizzabile in compensazione nei periodi di imposta successivi a quello in cui lo stesso viene riportato in dichiarazione.
Il credito di imposta introdotto con la normativa richiamata ha l'obiettivo di stimolare la spesa privata nel settore della ricerca, accrescendo stabilmente la competitività del sistema produttivo italiano a livello internazionale. Le attività di ricerca e sviluppo che possono essere oggetto di agevolazioni sono riportate dall'art.3, co.
4, del richiamato decreto legge n. n.145:
lavori sperimentali o teorici svolti, aventi quale principale finalità l'acquisizione di nuove conoscenze sui fondamenti di fenomeni e di fatti osservabili, senza che siano previste applicazioni o utilizzazioni pratiche dirette;

Ricerca pianificata o indagini critiche miranti ad acquisire nuove conoscenze, da utilizzare per mettere a punto nuovi prodotti, processi o servizi o permettere un miglioramento dei prodotti, processi o servizi esistenti ovvero la creazione di componenti di sistemi complessi, necessaria per la ricerca industriale, ad esclusione dei prototipi di cui alla lettera C);
Acquisizione, combinazione, strutturazione e utilizzo delle conoscenze e capacità esistenti di natura scientifica, tecnologica e commerciale allo scopo di produrre piani, progetti o disegni per prodotti, processi o servizi nuovi, modificati o migliorati;
può trattarsi anche di altre attività destinate alla alla definizione concettuale, alla pianificazione e alla documentazione concernenti nuovi prodotti, processi e servizi;
tali attività possono comprendere l'elaborazione di progetti, disegni, piani e altra documentazione, purché non siano destinati a uso commerciale;
realizzazione di prototipi utilizzabili per scopi commerciali e di progetti pilota destinati a esperimenti tecnologici o commerciali, quando il prototipo è necessariamente il prodotto commerciale finale e il suo costo di fabbricazione è troppo elevato per poterlo usare soltanto a fini di dimostrazione e di convalida;

Produzione e collaudo di prodotti, processi e servizi, a condizione che non siano impiegati o trasformati in vista di applicazioni industriali o per finalità commerciali.
L'accesso alle agevolazioni, di natura automatica, ha generato molteplici questioni interpretative, prevalentemente concernenti il corretto inquadramento delle attività ammissibili, nel rispetto del requisito essenziale di “novità“.
Poiché la determinazione dell'agevolazione in questione non è soggetta a preventiva valutazione dell'amministrazione finanziaria, la stessa è tenuta ad effettuare ex post dei controlli finalizzati alla verifica della rispondenza degli investimenti alle attività di ricerca ammissibili, nonché l'effettività dei costi sostenuti e la correttezza del calcolo.
Nel caso che ne occupa, Agenzia delle entrate effettuava una verifica fiscale nei confronti della società ricorrente, finalizzata, appunto, al controllo della spettanza del credito d'imposta portato in compensazione per l'anno d'imposta 2016.
All'esito della verifica , conclusasi in data 10/6/2019, i funzionari dell'agenzia delle entrate redigevano, come indicato in premessa, un processo verbale di constatazione, rilevando la non spettanza del credito d'imposta utilizzato, sul presupposto che l'attività di ricerca e sviluppo svolta non possedesse i requisiti dell'innovazione, ma al più si concretizzasse in un'attività di miglioramento dei prodotti e dei processi di lavorazione sulla base di conoscenze tecniche già acquisite.
Sosteneva, agenzia delle entrate, in buona sostanza, che l'attività posta in essere dalla società fosse tesa a migliorare il processo produttivo con aumento della produttività ma che la stessa non comportasse un processo di innovazione caratterizzato dalla presenza di reali contenuti di ricerca e sviluppo secondo i criteri di classificazione e qualificazione indicati dalla norma di riferimento.
Con il ricorso di cui si discute la società Ricorrente_1 contesta le conclusioni cui l'agenzia delle entrate è pervenuta, facendo presente che l'ufficio, sulla base di un giudizio altamente discrezionale non supportato da adeguate cognizioni tecniche idonee a comprendere il settore in cui opera la società, pur riconoscendo l'esistenza dell'attività svolta dalla società, contestava come tale attività non avrebbe avuto lo scopo di ottenere un apprezzabile significativo elemento di novità bensì meri “miglioramenti”.
La ricorrente, di contro, fa presente che il credito di imposta di cui ha usufruito nel 2016, ovvero euro 11.313) rappresenta lo 0,16% del fatturato dello stesso anno pari ad euro 6.935.641,00.
Nella fattispecie, pertanto, l'oggetto del contendere è la sussistenza dei requisiti richiesti ai fini della spettanza al beneficio del credito d'imposta compensabile.
Il diritto al credito è stato disconosciuto, cioè, in quanto difetterebbe il requisito della “novità“. Tanto, in base ad un giudizio altamente tecnico. Non si mette però in dubbio che l'attività di formazione sia stata effettivamente svolta e che i relativi costi siano stati sostenuti.
La verifica operata dall'ufficio, consistente nell'esame dei progetti, è stata di tipo documentale ed è stata guidata dalla normativa interna e da quella sovranazionale delle linee guida dettate dall'OCSE con il manuale Frascati cui la stessa comunità europea rinvia espressamente.
Ritiene questa Corte, in sintonia con la giurisprudenza prodotta dalla ricorrente e relativa ad analoghe fattispecie, che la normativa sia incongrua ed assolutamente generica: si tratta cioè di una normativa che consente alle imprese italiane di ottenere da subito agevolazioni collegate a presupposti di fatto da accertare che sono quasi sempre di natura tecnica più o meno complessa.
Al fine di agevolare i controlli il Dm 27/5/2015 del Mef (di Concerto con il ministro dello sviluppo economico) aveva previsto la possibilità per l'agenzia delle entrate di richiedere un parere tecnico al
MISE in ordine alla ammissibilità di specifiche attività, ovvero alla pertinenza ed alla congruità dei costi sostenuti (art.8, co. 2)
L'amministrazione finanziaria con la circolare 5/E del 16/3/2016 aveva legato l'innovazione ad un
“miglioramento significativo” di prodotto e/o processo e aveva previsto l'acquisizione di un preliminare parere tecnico da parte del competente ministero dello sviluppo economico.
L'acquisizione di un preventivo parere tecnico è indispensabile non avendo l'amministrazione finanziaria, quelle competenze tecniche a valutare un'attività svolta per migliorare i cicli produttivi dell'azienda: d'altro canto anche al co. 12 dell'art. 3 del decreto legge n. 145/2013 era prevista la possibilità“ di richiedere al ministero dello sviluppo economico di esprimere il proprio parere“.
Siffatta possibilità, o facoltà, - non sussistendo alcun obbligo per l'agenzia delle entrate di acquisizione del parere-, va intesa come necessità di acquisire il parere necessario di organi tecnici super partes, non potendo l'amministrazione finanziaria esercitare autonomamente la discrezionalità tecnica ed è tanto più necessaria in fattispecie come quella in esame, laddove ciò che è in discussione non è l'effettivo svolgimento dell'attività di formazione nonché l'effettivo sostenimento dei costi relativi, ma la spettanza del diritto al beneficio in ragione delle caratteristiche dell'attività svolta.
Nel caso di cui si discute, Agenzia delle entrate ha ritenuto invece non necessaria l'acquisizione di un parere tecnico, che sarebbe stato quanto mai necessario in un settore produttivo specifico e complesso, il cui ambito operativo è sconosciuto a chi non opera nel settore: d'altro canto nella circolare 31/E del 2020 la stessa Agenzia ammette che tali questioni tecniche implicano competenze diverse da quelle fiscali, affermando che “sono escluse dall'area di di applicazione dell'interpello, in quanto l'istruttoria richiederebbe specifiche competenze tecniche non di carattere fiscale che rientrano nell'ambito operativo di altre amministrazioni”, le istanze di interpello “aventi ad oggetto esclusivamente la riconducibilità di una determinata attività all'ambito applicativo della disciplina agevolativa“.
Va inoltre rilevato che solo nel 2019 Agenzia delle entrate con risoluzione 40/E del 2/4/2019, ha ristretto i parametri di applicazione della normativa in questione escludendo dal perimetro delle attività di ricerca e sviluppo agevolabili le modifiche che apportano miglioramenti significativi a processi o prodotti esistenti nel caso in cui generino nuove conoscenze. È evidente che tale risoluzione non possa spiegare alcuna efficacia nel caso di specie in quanto è postuma e comporta un cambio delle regole a partita già chiusa. Agenzia delle entrate inoltre, ha utilizzato come parametro interpretativo privilegiato ai fini dell'individuazione delle categorie di attività ammissibili al credito d'imposta in questione, una fonte extra legale, quale è il manuale di Frascati, non richiamato nella normativa nazionale né dalla comunicazione della commissione del 27/6/2014.
In definitiva, è convincimento di questa Corte che Agenzia delle entrate, nel caso che ne occupa, dove, lo si ribadisce, non sono in discussione né l'attività svolta né i relativi costi e la verifica contabile della loro effettiva consistenza, avrebbe dovuto acquisire il parere degli organi tecnici e quindi delle strutture in seno al Ministero dello sviluppo economico, come riconosciuto dalla stessa circolare del 2020, soprattutto in considerazione del parere del politecnico di Torino, nonché della consulenza tecnica prodotte dalla ricorrente che riconoscono all'attività eseguita i caratteri della ricerca e dello sviluppo.
Per le ragioni esposte il ricorso deve essere accolto e per l'effetto l'atto impugnato deve essere annullato.
La complessità della materia e della relativa normativa giustifica la compensazione delle spese.

P.Q.M.

La Corte di Giustizia Tributaria di 1° grado di Lecce/Sezione 5^,
accoglie il ricorso avverso l'atto di recupero che annulla;

spese compensate.
Lecce, 30/09/2025
Il TO Il Presidente