Sentenza n. 10/2026
Depositata il 26/01/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di FORLI' Sezione 2, riunita in udienza il 22/01/2026 alle ore 09:00 in composizione monocratica:
RICCI PASQUALE, Giudice monocratico in data 22/01/2026 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sul ricorso in riassunzione n. 175/2025

proposto da

Ricorrente_1 - CF_Ricorrente_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Difensore_2 - CF_Difensore_2
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Frosinone
elettivamente domiciliato presso Email_2
Ag.entrate - Riscossione - Forli' - Via Piancastelli 47100 Forli' FC
elettivamente domiciliato presso Email_3
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- CARTELLA DI PAGAMENTO n. 04520210002325653000 IRPEF-DETRAZIONI DI IMPOSTA 2014
a seguito di discussione in pubblica udienza
Richieste delle parti: Ricorrente/Appellante: Accogliere il ricorso. Vinte le spese.
Resistente/Appellato: Rigettare il ricorso. Vinte le spese.

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Il sig. Ricorrente_1, residente in [...], Indirizzo_1, rappresentato e difeso dall'avv. Avv. Difensore_1 e dall'Avv. Difensore_2, ricorre per ottenere lo sgravio del ruolo 2021/000179, reso esecutivo in data 17.05.2021, di cui alla cartella di pagamento n. 0445 2021
0002325653000. notificata in data 27/12/2022, emessa da Agenzia entrate riscossione – prov. Forlì-
Cesena su incarico dell'Agenzia delle entrate – D.P. di Frosinone, relativa a: IRPEF euro 1.285,00,
Interessi euro 147,74, Interessi euro 162,23.
Riferisce che la cartella è stata emessa sulla base di somme iscritte a ruolo a seguito di controllo automatizzato ai sensi dell'art. 36-bis del Dpr 600/1972 del modello Unico redditi anno 2014 – 730/2015.
Fa presente che, dopo la notifica della cartella impugnata, da una verifica della documentazione fiscale in possesso, relativa all'anno d'imposta 2014 (730/2015), ha potuto constatare che l'importo iscritto a ruolo di euro 1.285,00 è relativo alle ritenute operate da AN AN_1, a seguito di pignoramento presso terzi, effettuato a danno di un suo datore di lavoro debitore, per il tramite dell'avv. Nominativo_1 del Foro di Frosinone.
Infatti, la AN AN_1 ha certificato la sua qualità di sostituto d'imposta per pagamenti effettuati a seguito di pignoramento presso terzi, trattenendo la somma di euro 1.285,00 a titolo di ritenuta d'acconto ai sensi dell'art. 2 del Provv. Direttore dell'Agenzia delle entrate del 03.03.2010 n. 34755.
Fa presente di avere inoltrato alla D.P. di Frosinone una prima istanza di sgravio, però in data
12.01.2023, l'Agenzia delle entrate ha comunicato di non poter procedere allo sgravio, in quanto: “Il 06/7/2015 è stato presentato un modello 730 con visto di conformità in cui sono state inserite nel quadro F, al rigo F2, altre ritenute per € 1.285,00. Le stesse sono state oggetto di controllo formale ai sensi dell'art. 36 ter nei confronti del CAF responsabile dell'assistenza fiscale a Lei prestata.
Quest'ultimo non avendo presentato alcuna documentazione attestante la spettanza delle ritenute di cui sopra, ha presentato in data 1/2/2018, su sua delega, un modello unico integrativo con protocollo telematico n. T180201171704450620000116 dove ha eliminato l'errore commesso togliendo le ritenute da quadro F”.
Espone che, in data 26.01.2023, convinto delle sue ragioni oggettivamente e documentalmente dimostrate nonché per evitare un inutile e vessatorio contenzioso, ha reiterato l'istanza di sgravio all'Agenzia delle entrate di Frosinone che ha respinto l'istanza dichiarando “ISTANZA RESPINTA: DALLA
BANCA DATI DELL'AGENZIA DELLE ENTRATE NON RISULTA ALCUNA CERTIFICAZIONE DELLA BANCA AN_1 NEI CONFRONTI DEL CONTRIBUENTE Ricorrente_1 PER IL PERIODO D'IMPOSTA 2014”.
In data 02.02.2023 è stata presentata una richiesta di chiarimenti ottenendo analoga risposta, anche se alle due istanze di sgravio il contribuente aveva provveduto ad allegare la certificazione rilasciata dal sostituto d'imposta AN_1.
Nella certificazione la AN AN_1 aveva certificato di aver effettuato nel corso dell'anno 2014 pagamenti a favore del contribuente per complessivi euro 8.455,30 di cui soggetti a ritenuta euro
6.427,12, operando quindi una ritenuta del 20%, di cui all'art. 21 c. 15 L. 449/1997, di euro 1.285,42. Dichiara di non comprendere per quale motivo, nonostante la documentale dimostrazione delle ritenute subite, l'Agenzia delle entrate si sia ostinata a trascurare completamente le ragioni del ricorrente, esclusivamente sulla base di un'asserita soccombenza del CAF che ha presentato una dichiarazione integrativa mai richiesta e di cui il contribuente non possiede copia.
Fa presente, peraltro, di non avere mai ha conferito al CAF delega per la presentazione del modello
UNICO/2015 integrativo del mod. 730/15 a suo nome.
Osserva che, in materia di ritenuta d'acconto, la responsabilità solidale in sede di riscossione tra sostituto e sostituito non opera nel caso in cui, pur essendovi omesso versamento, siano state effettivamente operate le ritenute.
Infatti, l'art. 35 del D.P.R. 602/1973 condiziona la solidarietà alla circostanza che le ritenute non siano state effettuate, non potendo essere penalizzato il sostituito che le ha subite, per le omissioni del sostituto.
Evidenzia che la certificazione presentata dal sostituto d'imposta, ed esibita all'Agenzia delle entrate di
Frosinone, dimostra inequivocabilmente che il sostituito ha subito le ritenute illegittimamente richieste dall'Agenzia delle entrate con la cartella impugnata e, pertanto, non può ritenersi corresponsabile del mancato versamento delle stesse.
Chiede di disporre lo sgravio del ruolo 2021/000179, reso esecutivo in data 17.05.2021, in quanto relativo a ritenute d'acconto subite e certificate dal sostituto d'imposta, con il conseguente annullamento della cartella di pagamento impugnata.
L'Ufficio fa presente che la parte ha eccepito l'illegittimità del recupero operato dall'Ufficio, sostenendo che la CU (certificazione unica) rilasciata dal sostituto d'imposta, mai trasmessa all'Amministrazione finanziaria, sia sufficiente a legittimare il diritto allo scomputo delle ritenute d'acconto.
Rappresenta che la mancata trasmissione della CU all'Amministrazione finanziaria, espressamente prevista dall'art. 4 del D.P.R. 322/1998, priva il documento in possesso della parte di qualsiasi efficacia probatoria. Le ritenute che la parte asserisce essere state operate non sono neppure state indicate dalla AN AN_1 (in qualità di sostituto d'imposta) nel modello 770/2015, sebbene in tale dichiarazione debbano essere riportate anche le somme liquidate a seguito di pignoramento presso terzi (art. 21, comma 15, della legge 27 dicembre 1997, n. 449, come modificato dall'art. 15, comma 2, del decreto- legge 1° luglio 2009, n. 78, convertito in legge 3 agosto 2009, n. 102).
La mancata trasmissione della CU comporta, nella sostanza, la mancata certificazione delle ritenute nei confronti del contribuente.
Per tale ragione, l'unica prova che consente di verificare l'effettivo pagamento al netto delle ritenute è costituita dalla documentazione bancaria (estratto di conto corrente, ricevuta dell'incasso degli assegni) dalla quale emerga l'entità delle somme versate.
In secondo luogo, evidenzia che sia la normativa di riferimento, sia la prassi esistente in materia, sia la giurisprudenza di legittimità subordinano la legittimità dello scomputo delle ritenute d'acconto alla dimostrazione che le stesse siano state effettivamente operate dal sostituto d'imposta, ovvero alla dimostrazione dell'effettivo pagamento al netto della ritenuta.
L'art. 22, comma 1, del D.P.R. 917/1986 prevede espressamente che “Dall'imposta determinata a norma dei precedenti articoli si scomputano nell'ordine: a) …; b) …; c) le ritenute alla fonte a titolo di acconto operate sui redditi che concorrono a formare il reddito complessivo e su quelli tassati separatamente. …)”. In sostanza tale norma legittima lo scomputo delle ritenute alla sola condizione che le stesse siano state effettivamente operate dal sostituto d'imposta.
Quanto alla prassi di riferimento, evidenzia che la risoluzione n. 68/2009 dell'Agenzia delle Entrate ha sostanzialmente statuito la possibilità per il contribuente di sostituire la certificazione del sostituto d'imposta (relativa alle ritenute subite) non ricevuta nei termini di legge, ovvero non trasmessa dal sostituto, con una dichiarazione sostitutiva dell'atto di notorietà del contribuente, subordinando in ogni caso la deducibilità delle ritenute ad adeguata prova documentale, costituita dalle fatture (non necessarie nel caso in esame in quanto trattasi di diversa fattispecie) e dai relativi pagamenti riscontrabili attraverso documentazione bancaria o di altri intermediari finanziari.
Nel caso in esame la documentazione esibita dalla parte non prova che le ritenute siano state effettivamente operate né che il pagamento sia stato effettuato al netto delle ritenute, non avendo il sostituto d'imposta trasmesso la certificazione all'Agenzia delle Entrate, e non avendo dimostrato la parte l'entità delle somme effettivamente incassate.
Rileva, inoltre, che, oltre alla mancanza di documentazione bancaria, non è presente perfino la prova che tali importi siano stati dichiarati.
Nello specifico, nel modello 730 originario e nel successivo modello unico integrativo sono indicati soltanto i redditi di lavoro dipendente per € 22.580,00, ovvero i redditi che risultano certificati dal datore di lavoro in qualità di sostituto d'imposta (nello specifico pari ad € 22.579,71).
Fa presente che nelle istruzioni per la compilazione del modello 730/2015 viene precisato che al “Rigo
F13 - Pignoramento presso terzi” devono essere riportati i dati relativi alle ritenute subite in relazione ai redditi percepiti tramite procedura di pignoramento presso terzi.
Il creditore pignoratizio, infatti, è tenuto a indicare nella dichiarazione dei redditi i redditi percepiti e le ritenute subite da parte del terzo erogatore anche se si tratta di redditi soggetti a tassazione separata, a ritenuta a titolo di imposta o a imposta sostitutiva. Le ritenute subite saranno scomputate dall'imposta risultante dalla dichiarazione.
Le somme percepite a seguito della procedura di pignoramento presso terzi vanno indicate nel relativo quadro di riferimento (ad es. se si tratta di redditi di lavoro dipendente questi vanno riportati nel quadro C) ".
Evidenzia che, nel caso in esame, dalle dichiarazioni presentate dalla parte, modello 730 prima, modello unico poi, non vi è traccia della dichiarazione di tali redditi percepiti tramite procedura di pignoramento preso terzi.
Quanto alla questione della responsabilità solidale in sede di riscossione tra sostituto e sostituito, che secondo il ricorrente non opera quando, pur essendovi omesso versamento, le ritenute siano state effettivamente operate osserva che il motivo è relativo a questione controversa diversa e quindi estranea rispetto a quella in trattazione.
Ciò che ha determinato il recupero non è il mancato versamento delle ritenute da parte del sostituto d'imposta, bensì il fatto che non vi è alcuna prova documentale (certificazione del sostituto d'imposta trasmessa all'Amministrazione finanziaria, indicazione delle ritenute operate nel modello 770/2015, tracciabilità dei pagamenti) che con ragionevole certezza dimostri il pagamento delle somme relative al pignoramento presso terzi al netto delle ritenute d'acconto.
Insiste per il rigetto del ricorso. Con vittoria di spese ed onorari.

MOTIVI DELLA DECISIONE

Preliminarmente si espone che la Corte di Giustizia tributaria di primo grado di Frosinone, Sezione 1, con
Sentenza n. 559/2024 del 15/04/2024, depositata in data 30/12/2024, accogliendo l'eccezione preliminare sollevata dall'Ufficio, ha dichiarato il proprio difetto di competenza per territorio, indicando questa Corte di Giustizia Tributaria competente a decidere sulla controversia instaurata dal sig. Ricorrente_1.
La questione portata alla attenzione di questo giudice si presenta complessa in considerazione della particolarità degli elementi che devono essere valutati, che però possono essere sintetizzati nell'ambito della individuazione degli aspetti probatori concernenti l'effettività della ritenuta subita dal sostituito d'imposta.
Di conseguenza, l'onere della prova della ritenuta d'acconto diventa il perno su cui ruota l'intera questione. Se il contribuente non riesce a dimostrare che la somma gli è stata effettivamente trattenuta,
l'ER potrà legittimamente richiedergli il pagamento dell'imposta.
In questi casi l'onere della prova spetta interamente al contribuente sostituito, ovvero colui che ha ricevuto il compenso al netto della ritenuta, il quale deve dimostrare che la trattenuta è avvenuta.
L'inosservanza dell'obbligo del sostituto d'imposta di inviare tempestivamente la certificazione attestante le ritenute operate – che ai sensi dell'art. 36ter del DPR 600/1973, consente agli Uffici di escludere in tutto o in parte lo scomputo delle ritenute d'acconto non risultanti dalle dichiarazioni dei sostituti d'imposta – non toglie al contribuente sostituito il diritto di provare la reale entità della base imponibile, evitando la duplicazione di un'imposizione già scontata alla fonte (Cass., sez. 1, 4/08/1994, n. 7251); con l'ulteriore precisazione che, anche ove non abbia allegato alla dichiarazione dei redditi il certificato del sostituto d'imposta, il sostituito può comunque contestare in giudizio il recupero della detrazione, producendo al giudice tributario la documentazione relativa alle ritenute subite, stante la generale emendabilità della dichiarazione fiscale (Cass., sez. 5, 19/02/2004, n. 3304).
La presente vertenza, di conseguenza può essere circoscritta alla valutazione degli elementi probatori prodotti dal ricorrente.
In proposito l'Agenzia delle Entrate con la risoluzione 68/E del 18 marzo 2009, con riferimento alla possibilità degli uffici periferici dell'Amministrazione finanziaria di escludere in tutto o in parte lo scomputo delle ritenute d'acconto non risultanti, tra l'altro, “…dalle certificazioni richieste ai contribuenti”, ha ritenuto che “il contribuente sia comunque legittimato allo scomputo delle ritenute subite, a condizione che sia in grado di documentare l'effettivo assoggettamento a ritenuta tramite esibizione congiunta della fattura e della relativa documentazione, proveniente da banche o altri intermediari finanziari, idonea a comprovare l'importo del compenso netto effettivamente percepito, al netto della ritenuta, così come risulta dalla predetta fattura. Nell'ipotesi in cui fattura e documentazione siano prodotte in sede di controllo ai sensi dell'articolo 36-ter del d.P.R. n. 600 del 1973, alle stesse andrà, inoltre, allegata una dichiarazione sostitutiva di atto notorio in cui il contribuente dichiari, sotto la propria responsabilità, che la documentazione attestante il pagamento si riferisce ad una determinata fattura regolarmente contabilizzata”.
Di conseguenza la previsione che gli uffici “possono” escludere lo scomputo delle ritenute d'acconto non risultanti da certificazioni dei sostituti d'imposta, comporta che “l'art. 36-ter d.P.R. 600/1973 deve essere interpretato nel senso che gli uffici finanziari (e a fortiori i giudici tributari) «possono» apprezzare anche prove diverse dal certificato, ad esso equipollenti" (Cass. sent. n. 14138/2017).
Si devono, pertanto, ritenere validi mezzi di prova equipollenti alla certificazione, a condizione che siano idonei a documentare l'effettivo assoggettamento a ritenuta. La Corte di Cassazione (v. Ordinanza N.
15374/2025) indica come prova privilegiata la documentazione tracciabile, che comprovi il pagamento del compenso netto, “a condizione che sia in grado di documentare l'effettivo assoggettamento a ritenuta tramite esibizione congiunta della fattura e della relativa documentazione, proveniente dalle banche o altri intermediari finanziari, idonea a comprovare l'importo del compenso netto effettivamente percepito, al netto della ritenuta”.
Ciò premesso si deve rilevare che il ricorrente si è limitato a produrre una certificazione rilasciata dalla banca, senza comprovare l'effettivo pagamento al netto delle ritenute mediante la documentazione bancaria (estratto di conto corrente, ricevuta dell'incasso degli assegni).
Inoltre, come evidenziato dall'Ufficio, oltre alla assenza di documentazione bancaria che provi che effettivamente siano stati pagati gli importi al netto della ritenuta, manca anche la prova che tali importi siano stati dichiarati. Infatti nel modello 730 originario e nel successivo modello unico integrativo sono indicati soltanto i redditi di lavoro dipendente.
Ne consegue che, in assenza di formale documentazione probatoria, non sussistono i presupposti per l'accoglimento del ricorso.
Le spese a carico della parte soccombente vengono liquidate come da dispositivo.

P.Q.M.

Le spese a carico della parte soccombente vengono liquidate in € 230,00.