Sentenza n. 159/2026
Depositata il 17/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di BOLOGNA Sezione 1, riunita in udienza il 21/11/2025 alle ore 09:30 con la seguente composizione collegiale:
NI OR, Presidente CERCONE LUCIO, Relatore GIORGI GIOVANNI, Giudice
in data 21/11/2025 ha pronunciato la seguente
SENTENZA
- sul ricorso n. 1123/2024 depositato il 17/12/2024
proposto da
Ricorrente_1 CF_Ricorrente_1 -
Difeso da Difensore_1 Difensore_2 CF_Difensore_1 Avv. /o IO Ricci E Associati -
Avv. Difensore_3 Difensore_2/o IO Ricci E Associati - CF_Difensore_2
ed elettivamente domiciliato presso Email_1
contro
Ag. Entrate Direzione Provinciale Bologna
Email_2 elettivamente domiciliato presso
Avente ad oggetto l'impugnazione di: - DINIEGO RIMBORSO n. IST. DEL 15/03/2024 IRPEF-REDDITI DI CAPITALE 2020
- DINIEGO RIMBORSO n. IST. DEL 15/03/2024 IRPEF-REDDITI DI CAPITALE 2021
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 689/2025 depositato il 24/11/2025
Richieste delle parti:
Ricorrente/Appellante: accogliere il ricorso dichiarando l'illegittimità del rifiuto tacito dell'Amministrazione Finanziaria e, conseguentemente, di condannare l'Amministrazione Finanziaria al rimborso dell'importo di Euro 1.368,41 per il 2020, e dell'importo di euro 32.115,06 per il 2021, oltre a interessi maturati e maturandi. Con vittoria di spese, competenze ed onorari, oltre ad Iva e contributo per la Cassa di previdenza Resistente/Appellato: Rigetto del ricorso in quanto infondato in fatto e in diritto, con conseguente conferma della legittimità del silenzio-rifiuto e condanna del ricorrente al pagamento delle spese di giudizio


SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Con istanza presentata in data 15 marzo 2024, il Sig. Ricorrente_1 chiedeva all'Agenzia delle Entrate il rimborso di Euro 1.368,41 per l'anno d'imposta 2020 e di Euro 32.115,06 per l'anno d'imposta 2021, a titolo di imposte che assumeva indebitamente versate su dividendi di fonte estera.
Società_1Il ricorrente, in qualità di socio della società tedesca Gmbh, ha percepito negli anni 2020 e 2021 dividendi per un ammontare lordo, rispettivamente, di Euro 12.328,04 e di Euro 289.324,83. Tali emolumenti sono stati assoggettati a una ritenuta alla fonte in Germania del 26,375%. Successivamente, gli importi netti percepiti sono stati tassati anche in Italia con imposta sostitutiva del 26% per l'anno 2020 e con ritenuta a titolo d'imposta del 26% per l'anno 2021.
In applicazione dell'art. 10 della Convenzione contro le doppie imposizioni tra Italia e Germania (ratificata con L. 459/1992), le autorità fiscali tedesche hanno rimborsato al contribuente la quota di ritenuta eccedente l'aliquota convenzionale del 15%. Anche tali somme rimborsate sono state assoggettate in Italia a ritenuta del 26%.
Il contribuente, ritenendo di aver subito una duplicazione d'imposta non consentita, ha calcolato l'imposta che sarebbe stata dovuta applicando l'aliquota italiana del 26% direttamente sul dividendo lordo e ha chiesto a rimborso la differenza rispetto al carico fiscale complessivamente subito.
Trascorsi novanta giorni senza riscontro da parte dell'Amministrazione Finanziaria, si è formato il silenzio-rifiuto avverso il quale il Sig. Ricorrente_1 ha proposto rituale ricorso.
Nel ricorso, il contribuente lamenta l'illegittimità del rifiuto, sostenendo la spettanza del credito in applicazione della Convenzione italo-tedesca, interpretata alla luce di consolidati principi giurisprudenziali della Corte di Cassazione (sentenze n. 25698/2022 e n. 10204/2024). In particolare, deduce che il divieto di detrazione dell'imposta estera opererebbe solo qualora il regime di tassazione sostitutiva sia stato scelto "su richiesta" del contribuente, mentre nel caso di specie tale regime è imposto obbligatoriamente dalla normativa nazionale, senza possibilità di opzione per la tassazione ordinaria.
Si è costituita in giudizio l'Agenzia delle Entrate - Direzione Provinciale di Bologna, depositando controdeduzioni con cui ha chiesto il rigetto del ricorso. In via preliminare, ha eccepito la carenza di prova in merito all'effettivo pagamento delle imposte. Nel merito, ha sostenuto l'infondatezza della pretesa, argomentando che la normativa nazionale (art. 165 TUIR) esclude il credito per le imposte estere quando i redditi non concorrono alla formazione del reddito complessivo, come avviene in caso di tassazione sostitutiva. Ha inoltre affermato che la stessa Convenzione (art. 10 e 24) prevede una doppia imposizione, seppur mitigata da correttivi (tassazione sul "netto frontiera" e aliquota convenzionale), che sarebbero stati correttamente applicati.
La parte ricorrente ha depositato memorie illustrative, con le quali ha replicato alle eccezioni dell'Ufficio, integrando la documentazione probatoria e ribadendo le proprie argomentazioni in diritto, insistendo sulla piena applicabilità al caso di specie dei principi sanciti dalla Corte di Cassazione.
La causa è stata quindi posta in decisione.


MOTIVI DELLA DECISIONE

Il ricorso è fondato e merita accoglimento.
In via preliminare, va disattesa l'eccezione dell'Ufficio relativa alla presunta carenza probatoria. Il ricorrente ha prodotto, sia in allegato al ricorso che con le successive memorie illustrative, copiosa documentazione che questa Corte ritiene idonea e sufficiente a comprovare la fattispecie dedotta in giudizio, ovvero la percezione dei dividendi, l'applicazione delle ritenute in Germania, la tassazione in Italia, il rimborso parziale da parte delle autorità tedesche e la successiva tassazione di tale rimborso. L'onere probatorio a carico del contribuente deve pertanto ritenersi assolto.
Nel merito, la questione centrale verte sulla corretta interpretazione del combinato disposto della normativa interna e convenzionale in materia di tassazione dei dividendi di fonte estera percepiti da persone fisiche residenti in Italia, al di fuori dell'esercizio d'impresa.
È pacifico tra le parti che il ricorrente, non potendo optare per la tassazione ordinaria ai sensi dell'art. 18, comma 1, ultimo periodo, del TUIR, ha subito un regime di tassazione sostitutiva (per il 2020) e di ritenuta a titolo d'imposta (per il 2021) obbligatorio. È altresì pacifico che tale meccanismo, combinato con la ritenuta applicata in Germania (seppur ridotta al 15% convenzionale), ha generato un onere fiscale complessivo superiore a quello che sarebbe derivato dalla sola applicazione dell'aliquota italiana del 26% sul dividendo lordo.
La tesi dell'Agenzia delle Entrate, secondo cui tale risultato sarebbe una conseguenza legittima del sistema normativo che non prevede il credito d'imposta ex art. 165 TUIR per i redditi soggetti a prelievo sostitutivo, non può essere condivisa, in quanto si fonda su un'interpretazione letterale e isolata delle norme interne che non tiene conto della prevalenza e della ratio della norma convenzionale, volta a eliminare le doppie imposizioni.
L'art. 24, paragrafo 2, lettera a), della Convenzione tra Italia e Germania stabilisce che l'Italia, per eliminare la doppia imposizione, deve dedurre dalle proprie imposte l'imposta pagata in Germania. Lo stesso articolo prevede un'eccezione a tale regola, statuendo che: “Tuttavia, nessuna deduzione sarà accordata ove l'elemento di reddito venga assoggettato nella Repubblica italiana ad imposizione mediante ritenuta a titolo di imposta su richiesta del beneficiario di detto reddito in base alla legislazione italiana.”
La locuzione "su richiesta del beneficiario" è dirimente. Come correttamente evidenziato dalla difesa del ricorrente e sancito in modo ormai consolidato dalla giurisprudenza della Corte di Cassazione (cfr. sent. n. 25698/2022 e, da ultimo, sent. n. 10204/2024, i cui principi sono pienamente applicabili al caso di specie data l'analogia testuale tra la Convenzione Italia-USA e quella Italia-Germania), la norma convenzionale esclude il diritto al credito d'imposta solo nell'ipotesi in cui il contribuente scelga volontariamente un regime di tassazione separata in luogo di quello ordinario. Ne consegue, logicamente, che qualora tale regime non sia frutto di una scelta ma sia imposto come obbligatorio dalla legge nazionale – come pacificamente avviene per i dividendi in esame – la clausola di esclusione non opera e il diritto alla detrazione dell'imposta estera, quale regola generale posta dalla Convenzione, riespande la sua efficacia.
La Suprema Corte ha chiarito che tale interpretazione è l'unica coerente con la finalità delle Convenzioni contro le doppie imposizioni e trova conferma sistematica nella diversa formulazione di altri trattati bilaterali, i quali, laddove hanno inteso negare il credito d'imposta anche in caso di tassazione sostitutiva obbligatoria, lo hanno previsto espressamente (ad es. con la locuzione "anche su richiesta del contribuente").
L'interpretazione dell'Ufficio, che si limita a constatare una “mitigazione” della doppia imposizione, finirebbe per svuotare di significato la norma convenzionale, la cui funzione è quella di “evitare” e non di meramente attenuare la doppia imposizione giuridica. Pertanto, il rifiuto opposto dall'Amministrazione Finanziaria si palesa illegittimo in quanto fondato su un'erronea interpretazione della normativa convenzionale e nazionale.
Il ricorrente ha dunque diritto a scomputare l'imposta definitivamente pagata in Germania (nella misura del 15% del dividendo lordo) dall'imposta dovuta in Italia. Poiché il sistema dichiarativo non prevede un meccanismo specifico per operare tale scomputo in regime di tassazione sostitutiva, la procedura dell'istanza di rimborso ex art. 38 del D.P.R. n. 602/73 risulta essere lo strumento corretto per far valere tale diritto.
I calcoli presentati dal ricorrente, che determinano l'importo da rimborsare nella differenza tra il carico fiscale complessivamente subito e quello derivante dall'applicazione della sola aliquota italiana del 26% sul dividendo lordo, sono corretti e non sono stati specificamente contestati dall'Ufficio. Il ricorso deve pertanto essere accolto, con conseguente declaratoria del diritto del contribuente al rimborso delle somme richieste, oltre agli interessi legali dalla data della domanda sino al soddisfo.
Le spese di giudizio, considerata la complessità della questione e la presenza di orientamenti interpretativi non univoci da parte dell'Amministrazione Finanziaria, superati solo da recenti e dirimenti interventi della giurisprudenza di legittimità, possono essere integralmente compensate tra le parti ai sensi dell'art. 15 del D.Lgs. n. 546/1992.


P.Q.M.


La Corte, definitivamente pronunciando, ogni diversa istanza disattesa e/o da ritenersi assorbita,
-accoglie il ricorso;
-compensa integralmente le spese di lite. Così deciso in Bologna nella camera di consiglio del 21 novembre 2025