Sentenza n. 2645/2026
Depositata il 16/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di NAPOLI Sezione 14, riunita in udienza il 20/10/2025 alle ore 09:00 con la seguente composizione collegiale:
GARZO ELISABETTA, Presidente
SURIANO MARIO, Relatore
POLLIO GIULIANA, Giudice
in data 20/10/2025 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sul ricorso n. 11913/2025 depositato il 23/06/2025

proposto da

Reset S.r.l. - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Difensore_2 - CF_Difensore_2
Difensore_3 - CF_Difensore_3
Rappresentato da Rappresentante_1 - CF_Rappresentante_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale I Di Napoli - Via Guglielmo Oberdan, 1-3 80134 Napoli NA
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- ATTO DI RECUPER n. TF3CRMD00015 2025 REC.CREDITO.IMP 2019
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 17822/2025 depositato il
20/10/2025 Richieste delle parti:
Per la ricorrente: “Si chiede a codesta onorevole Corte di Giustizia Tributaria di Primo Grado di Napoli di disporre l'integrale annullamento dell'impugnato atto di recupero, dopo aver dichiarato, in via principale, la sua illegittimità per difetto di prova e, in via subordinata, l'infondatezza della pretesa avanzata nei confronti della contribuente previa declaratoria dell'effettivo svolgimento dell'attività di ricerca e sviluppo e dell'ammissibilità del relativo progetto a beneficiare del credito di cui all'articolo 3 del D.L. n. 145/2013 s.
m.i.. Si chiede altresì la trattazione del ricorso in pubblica udienza. Vittoria di spese e onorari, con distrazione a favore dei difensori antistatari”.
Per la resistente: “Chiede a codesta onorevole Corte di Giustizia Tributaria: 1) il rigetto del ricorso e la condanna del ricorrente alle spese di giudizio”.

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Con ricorso ritualmente proposto, la RESET S.r.l., impugnava l'atto di recupero del credito d'imposta per attività di ricerca e sviluppo n. TF3CRMD00015/2025, notificato in data 22 gennaio 2025 dalla Direzione
Provinciale I di Napoli dell'Agenzia delle Entrate, con il quale l'Ufficio aveva disconosciuto il credito d'imposta di euro 227.314,11, maturato nel periodo d'imposta 2018 e utilizzato in compensazione nel corso dell'anno 2019, nonché irrogato le sanzioni e richiesto gli interessi di legge per un valore complessivo di euro 507.723,99.
La ricorrente esponeva che, nel corso del 2018, aveva sostenuto spese per attività di ricerca e sviluppo in relazione al progetto denominato “Studio di metodologie di neuromarketing per l'analisi del comportamento del consumatore finalizzata alla definizione di una soluzione innovativa IT per il miglioramento delle vendite”, realizzato con il supporto dell'Istituto di Società_1 S.r.l., accreditato presso il Ministero competente.
Tali attività – a dire della società – erano state correttamente rendicontate, certificate dal revisore e successivamente sottoposte a verifica tecnica indipendente da parte della Società_2 S.p.A., organismo accreditato presso il MIMIT, che con parere del 13 ottobre 2023 aveva qualificato il progetto come attività di ricerca applicata conforme ai criteri del Manuale di Frascati, riconoscendone la natura innovativa e la piena eleggibilità ai fini del credito d'imposta.
A sostegno del ricorso, la contribuente deduceva due motivi principali: a) Illegittimità dell'atto di recupero per difetto di motivazione e violazione dell'art. 7, comma 5-bis, D.Lgs. 546/1992, in quanto l'Ufficio non avrebbe fornito prova specifica e puntuale delle circostanze poste a fondamento della pretesa, limitandosi a formulare mere supposizioni o giudizi di valore privi di riscontro oggettivo;
B) Infondatezza nel merito della pretesa, sostenendo l'effettività delle attività di ricerca e sviluppo svolte, la congruità dei costi e la correttezza della fruizione del credito.
Veniva altresì formulata istanza cautelare di sospensione dell'atto impugnato, motivata dal rischio di grave pregiudizio economico in caso di esecuzione immediata.
Nominativo_1 la misura cautelare richiesta, si costituiva in giudizio l'Agenzia delle Entrate – Direzione Provinciale I di Napoli che chiedeva il rigetto del ricorso, ritenendo che il progetto dichiarato dalla società fosse privo dei requisiti di novità, sistematicità ed effettività richiesti dalla normativa di riferimento (art. 3 del D.L. 145/2013).
L'Ufficio deduceva, in particolare, che:
– il personale impiegato dalla contribuente non possedeva competenze tecnico-scientifiche adeguate
(essendo composto da addetti alla vendita, cassieri e scaffalisti); – mancavano strumenti e mezzi idonei allo svolgimento di reali attività di ricerca;

– il contratto di consulenza con l'ente di ricerca Società_1 S.r.l. era stato stipulato solo in prossimità della fine del periodo di riferimento e con modalità ritenute artificiose;

– il progetto di neuromarketing non presentava carattere innovativo, risultando analogo a studi già pubblicati e ampiamente noti nel settore.
Depositata dalla società istante memoria illustrativa, la causa è stata decisa all'esito di pubblica udienza.

MOTIVI DELLA DECISIONE

Il ricorso ha ad oggetto l'impugnazione dell'atto di recupero n. TF3CRMD00015/2025, con il quale l'Agenzia delle Entrate – Direzione Provinciale I di Napoli – ha disconosciuto il credito d'imposta per attività di ricerca e sviluppo dichiarato dalla società RESET S.r.l. per l'anno d'imposta 2018, utilizzato in compensazione nel 2019, per l'importo di euro 227.314,11, oltre sanzioni ed interessi.
La società sostiene di aver realizzato un progetto di ricerca riconducibile alla categoria della ricerca applicata di cui all'art. 3 del D.L. 145/2013, avente ad oggetto lo “Studio di metodologie di neuromarketing per l'analisi del comportamento del consumatore finalizzata alla definizione di una soluzione innovativa IT per il miglioramento delle vendite”.
Secondo la prospettazione difensiva, l'attività avrebbe comportato la raccolta di dati comportamentali relativi ai clienti dei punti vendita, l'elaborazione di modelli predittivi mediante tecniche di intelligenza artificiale e la successiva implementazione di una piattaforma informatica sperimentale a supporto delle decisioni commerciali.
Il Collegio non ritiene di dover dubitare, in astratto, della potenziale riconducibilità teorica del progetto descritto alle finalità del credito d'imposta per ricerca e sviluppo.
Ciò che, tuttavia, rileva ai fini del presente giudizio è la mancanza di prova dell'effettivo compimento delle attività di ricerca e sviluppo, ossia l'assenza di elementi oggettivi che dimostrino che il progetto, pur delineato nelle sue linee teoriche, sia stato realmente eseguito nella realtà aziendale con impiego di mezzi, risorse e personale.
Dalla Relazione tecnica illustrativa allegata al ricorso e dal parere tecnico Società_2 emerge che il progetto si articolava in tre fasi principali:
Raccolta dati e osservazione dei comportamenti dei consumatori nei punti vendita, con misurazione di tempi di permanenza, aree di maggiore attrattività e stimoli sensoriali;

Elaborazione statistica dei dati raccolti e sviluppo di modelli predittivi in grado di correlare gli stimoli ambientali con la propensione all'acquisto;
Implementazione di una piattaforma informatica di supporto decisionale, destinata a elaborare i dati e a generare report automatici per la definizione delle strategie di marketing.
Secondo la società, il progetto avrebbe coinvolto sia personale interno (addetti ai punti vendita, analisti e responsabili di reparto), sia consulenti esterni della Società_1 S.r.l., incaricati di supportare la progettazione metodologica e la parte di elaborazione algoritmica.
Per la realizzazione del progetto la RESET S.r.l. ha imputato:
- € 369.628,21 per costi di personale interno, corrispondenti alle ore dedicate dai dipendenti all'attività di R&S; - € 85.000,00 per attività “extra-muros” affidate alla società Società_1 S.r.l.;
- ulteriori costi marginali per software e materiali di consumo.
Il personale interno dichiarato comprende 22 dipendenti, tra cui cassieri, scaffalisti, addetti alla gastronomia, macellai e responsabili di reparto, coordinati da un “responsabile di progetto” individuato nel dipendente Nominativo_2. Tale personale avrebbe dovuto, secondo la relazione tecnica, raccogliere dati, osservare il comportamento dei clienti, compilare schede di rilevazione e trasmettere le informazioni agli analisti per la successiva elaborazione informatica.
Sul piano materiale, il progetto presupponeva l'impiego di strumentazioni informatiche, software dedicati di analisi dati, sistemi di archiviazione e sviluppo, nonché la disponibilità di postazioni di lavoro e ambienti attrezzati per l'elaborazione delle informazioni e la programmazione del prototipo di piattaforma IT.
Pur a fronte di una dettagliata descrizione teorica delle fasi progettuali, non risulta in alcun modo dimostrato che le attività siano state effettivamente realizzate nella loro dimensione operativa.
La società non ha prodotto documenti che attestino l'esecuzione materiale delle operazioni descritte, quali:
rapporti di prova, dataset o verbali di test;
risultati sperimentali o prototipi informatici;
documentazione fotografica o report di rilevazione presso i punti vendita;
versioni dimostrative o codice sorgente della piattaforma informatica pretesamente realizzata.
L'unico materiale disponibile consiste in relazioni descrittive prive di data certa e non verificabili da un punto di vista tecnico-scientifico.
Manca quindi la tracciabilità del processo sperimentale e l'evidenza di risultati misurabili o replicabili, elementi imprescindibili per attestare l'effettività di una ricerca.
Quanto al personale interno, i nominativi indicati e le mansioni ricoperte non consentono di ritenere che essi fossero effettivamente coinvolti in attività di natura tecnico-scientifica.
Le qualifiche (cassiere, addetto scaffali, macellaio, addetto gastronomia) si riferiscono a funzioni operative, estranee per contenuto e formazione professionale a un'attività di ricerca, ancorché applicata.
La società non ha prodotto attestazioni di formazione specifica, ordini di servizio, report individuali o documenti attestanti la concreta assegnazione ai compiti di ricerca.
Anche i “time sheet” depositati non risultano verificabili.
Ne consegue che non è possibile accertare che tali dipendenti abbiano concretamente partecipato alle attività di ricerca anziché a ordinarie mansioni operative di vendita e gestione dei punti vendita
Non è stata fornita prova dell'utilizzo di software specializzati, né dell'acquisto o sviluppo di programmi destinati all'analisi dei dati raccolti.
Nessun investimento in hardware o licenze informatiche risulta dai registri contabili, né si rinviene evidenza di locali, server o ambienti di lavoro dedicati alla ricerca. La stessa collaborazione con Società_1 S.r.l., pur contrattualmente prevista, si risolve in un incarico di consulenza generico, stipulato solo il 26 ottobre 2018 e privo di documentazione tecnica di riscontro circa le prestazioni effettivamente rese
In definitiva, pur non potendosi escludere in astratto che il progetto di neuromarketing potesse rientrare nelle finalità della ricerca applicata, non vi è prova che la RESET S.r.l. abbia concretamente svolto le attività descritte, né che abbia impiegato risorse umane e materiali idonee allo sviluppo sperimentale dichiarato. La società ha prodotto una ricostruzione teorica coerente, ma non suffragata da evidenze documentali o tecniche idonee a dimostrare l'effettività delle operazioni.
L'onere probatorio circa l'effettivo compimento delle attività agevolate grava sul contribuente che intende avvalersi del beneficio fiscale, e nella specie tale onere non può dirsi assolto.
L'Amministrazione finanziaria ha quindi legittimamente disconosciuto il credito d'imposta e disposto il recupero delle somme indebitamente compensate.
Il ricorso, dunque, si presenta infondato e va rigettato.
Le spese di lite seguono la soccombenza e si liquidano come in dispositivo.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso e condanna parte ricorrente al pagamento delle spese di giudizio che liquida in complessive euro 4.000(quattromila).
Napoli, 20/10/2025
Il giudice est. La Presidente
dott. Mario Suriano dott.ssa Elisabetta Garzo