Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:
Dott. ENRICO ALTIERI - Presidente -
Dott. GIULIO GRAZIADEI - Consigliere -
Dott. MASSIMO ODDO - Consigliere -
Dott. MARIO CICALA - Consigliere -
Dott. ACHILLE MELONCELLI - rel. Consigliere -
ha pronunciato la seguente:

SENTENZA
sul ricorso proposto:
dal signor DR SA, rappresentato e difeso dall'avv. Enrico Mezzetti, come da delega a margine del ricorso, ed elettivamente domiciliato presso lo studio dell'avv. Marco Rossi, in Roma, Via Germanico, n. 162;

- ricorrente -

contro il MINISTERO DELLE FINANZE, in persona del Ministro delle finanze pro tempore, rappresentato e difeso dall'Avvocatura generale dello Stato, presso la quale in Roma, Via dei Portoghesi 12, è domiciliato ope legis;

- intimato -

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale di Roma 4 giugno 1998, n. 143/37/98, depositata il 16 settembre;

udita la relazione sulla causa svolta nella udienza pubblica del 20 novembre 2001 dal Cons. Dott. Achille Meloncelli;

udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale, Dott. Carlo Destro, che ha concluso per il rigetto del primo motivo e per l'accoglimento del secondo motivo del ricorso;

Svolgimento del processo

1.1. Il signor DR LL ricorre per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria regionale di Roma 4 giugno 1998, n. 143/37/98, depositata il 16 settembre 1998, che ha accolto l'appello dell'Ufficio IVA di Viterbo contro la sentenza della Commissione tributaria provinciale di Viterbo n. 230/02/97, che aveva accolto il ricorso del contribuente avverso l'avviso di accertamento relativo all'IVA 1987.

1.2. I presupposti della controversia sono seguenti:
- il 30 aprile 1994 l'Ufficio IVA di Viterbo notifica al signor DR LL un avviso di accertamento relativo all'IVA 1987, con il quale viene rettificata la dichiarazione in applicazione dei coefficienti presuntivi dei compensi dei ricavi di cui al DPCM 28 luglio 1989;
- con sentenza 11 marzo 1997, n. 230/02/97, la Commissione tributaria provinciale di Viterbo accoglie il ricorso del contribuente.

1.3. La sentenza della Commissione tributaria regionale di Roma 4 giugno 1998, n. 143/37/98, è così motivata:
- la controversia deve essere decisa dopo avere esaminato la questione dell'applicabilità del DPCM 28 luglio 1989;
- deve essere decisa in senso affermativo l'applicabilità del DPCM 28 luglio 1989, che stabilisce coefficienti presuntivi di reddito per il controllo delle dichiarazioni IVA dei soggetti che fruiscano del regime di contabilità semplificata, alle denuncie relative ad anni precedenti a quello di emanazione del DPCM succitato, non afferenti a dichiarazioni integrative o sostitutive, come invece sostenuto dalla parte;

- l'anzidetto sistema di verifica era stato, infatti, introdotto dall'art.

2.29 DL 19 dicembre 1984, n. 853, convertito nella L. 17 febbraio 1985, n. 17, che aveva attribuito al Ministro delle finanze il potere di fissare in concreto i criteri presuntivi di determinazione dei ricavi e dei corrispettivi, cui gli Uffici IVA dovevano attenersi previa richiesta di chiarimenti rivolta ai contribuenti;
tali criteri erano obbligatori, salva, comunque, la prova contraria;

- tale disposizione generale è stata ribadita, per le medesime categorie produttive, dal DL 2 marzo 1989, n. 69, convertito nella L. 27 aprile 1989, n. 154, che nell'art. 17 ha attribuito al Presidente
del consiglio dei ministri il potere di predeterminare i criteri anzidetti;

- a tale conclusione può pervenirsi attraverso l'interpretazione estensiva delle norme del DL 2 marzo 1989, n. 69, convertito nella L. 27 aprile 1989, n. 154, che prevede, regolando le stesse situazioni giuridiche di cui al precedente decreto del 1984, criteri uniformi di accertamento degli imponibili dichiarati dalle categorie imprenditoriali professionali anzidette;
lo schema legislativo introduce, come la legislazione precedente, presunzioni semplici, che sono suscettibili di prova contraria e derogano, data la particolarità della materia, alle restrizioni probatorie degli accertamenti induttivi previsti in via generale dall'art. 55 DPR 26 ottobre 1972, n. 633;
- non si obbietti che l'applicazione del sistema di verifica anzidetto sia circoscritto alle sole dichiarazioni integrative e sostitutive, ne' può opporsi una limitazione temporale di efficacia del DPCM 1989 alle dichiarazioni successive alla sua emanazione, in quanto si riallaccia alla fonte normativa contenuta nel DL 19 dicembre 1984, n. 853, convertito nella L. 17 febbraio 1985, n. 17. 2.1. Il ricorso per cassazione del signor LL è sostenuto con due motivi d'impugnazione.

2.2. Il ricorrente conclude chiedendo che sia cassata la sentenza impugnata, con condanna del resistente le spese processuali.

3. Il Ministero delle finanze non si è costituito in giudizio. Motivi della decisione

4.1. Con il primo motivo di ricorso il signor LL denuncia la violazione e falsa applicazione degli art. 54 e 55 DPR 26 ottobre 1972, n. 633, dell'art.

2.29 DL 19 dicembre 1984, n. 853, degli art. 13, 14 e 17 DL 2 marzo 1989, n. 69, dell'art. 4 DPCM 28 luglio 1989;
violazione e falsa applicazione dell'art. 11 delle Disposizioni sulla legge in generale.

4.2. Il ricorrente sostiene, al riguardo, che, ai sensi degli art. 13, 14 e 17 DL 2 marzo 1989, n. 69, il potere di rettifica in base coefficienti presuntivi, previsti dal DPCM 28 luglio 1989, poteva esercitarsi nei confronti della domanda di condono, non conforme ai coefficienti, e nei confronti delle dichiarazioni ordinarie successive all'emanazione dello stesso DPCM, mentre non poteva assolutamente applicarsi alle dichiarazioni ordinarie riferite a periodi di imposta antecedenti all'entrata in vigore della normativa citata.

4.3. Il primo motivo di ricorso è infondato.
L'art. 17 DL 2 marzo 1989, n. 69, convertito nella L. 27 aprile 1989, n. 154, prevede l'esclusione, ai fini dell'accertamento, dal controllo, a sorteggio o in base a criteri selettivi, per coloro che abbiano presentato una dichiarazione sostitutiva o non sostitutiva di contenuto tale da condurre ad un'imposta uguale o superiore a quella risultante dall'applicazione di criteri presuntivi. L'art. 14 DL 2 marzo 1989, n. 69, prevede che, in materia di IVA 1987, ove non sia intervenuto accertamento definitivo, sono riaperti i termini per la presentazione di dichiarazioni sostitutive. Il contribuente, che, si deve presumere, nel 1988 si è avvalso del regime forfetario di determinazione del reddito di lavoro autonomo e di impresa, non ha usufruito del differimento del termine per la presentazione della dichiarazione sostitutiva. Il fatto è irrilevante ai fini dell'applicazione dei criteri presuntivi dell'imponibile, se si tiene conto, come si deve, non dell'art. 17 DL 2 marzo 1989, n. 69, ma del testo risultante dalla conversione in L. 27 aprile 1989, n. 154, che ha eliminato dal testo dell'atto normativo del Governo la parola "sostitutiva" per qualificare la dichiarazione. Ne consegue che, come già riconosciuto in relazione a una diversa fattispecie da questa Corte con sentenza 29 agosto 2000, n. 11303, l'art. 17 DL 2 marzo 1989, n. 69, convertito in L. 27 aprile 1989, n. 154, si applica sia alle dichiarazioni sostitutive sia alle dichiarazioni non sostitutive.

5.1. Con il secondo motivo di ricorso il ricorrente fa valere l'omesso esame e l'omessa motivazione sulla domanda subordinata.

5.2. Il ricorrente sostiene, al riguardo, che sin dal ricorso in primo grado egli ha rilevato l'erronea applicazione dei coefficienti presuntivi, laddove l'ufficio ha calcolato un ricarico del 508%. Secondo il ricorrente, ai sensi dell'art. 6 L. 14 novembre 1992, n. 438, il ricarico dichiarato del 134,49% era perfettamente congruo alla luce dei coefficienti in questione. La domanda subordinata del contribuente è stata ribadita in grado di appello. La Commissione tributaria regionale, pur respingendo la domanda principale di conferma della decisione primo grado, avrebbe omesso di esaminare la contestazione riferita all'erronea applicazione dei coefficienti.

5.3. Il secondo motivo di ricorso è fondato. Infatti, già nel ricorso introduttivo (vedansi le pagine 5 e 6) il signor LL aveva denunciato la mancata applicazione dell'art. 6 L. 14 novembre 1992, n. 438, ed aveva rinnovato la censura in sede di controdeduzioni e di appello incidentale (vedasi la pagina 4). Su tale motivo di impugnazione dell'avviso di accertamento, riproposto dal signor LL in secondo grado, la sentenza impugnata non si è in alcun modo espressa.

6. In conclusione, rigettato il primo motivo di ricorso, se ne deve accogliere il secondo. Pertanto, si cassa la sentenza impugnata e si rinvia la causa alla Commissione tributaria regionale del Lazio, altra Sezione, che si pronuncerà anche sulle spese processuali relative al giudizio di cassazione.

P.Q.M.

la Corte rigetta il primo motivo di ricorso, ne accoglie il secondo motivo, cassa la sentenza impugnata e rinvia la causa alla Commissione tributaria regionale del Lazio, altra Sezione, anche per le spese relative al giudizio di cassazione.
Così deciso in Roma, nella camera di consiglio, il 20 novembre 2001.
Depositato in Cancelleria il 1 marzo 2002