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Sentenza 30 aprile 2026
Sentenza 30 aprile 2026
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Sul provvedimento
| Citazione : | Cass. pen., sez. III, sentenza 30/04/2026, n. 15897 |
|---|---|
| Giurisdizione : | Corte di Cassazione |
| Numero : | 15897 |
| Data del deposito : | 30 aprile 2026 |
Testo completo
SENTENZA sul ricorso proposto da: AD TO nato a [...] il [...]; AD LO nato a [...] il [...]; nel procedimento a carico dei medesimi;
avverso la sentenza del 23/04/2025 della Corte di Appello di Catania;
Udita la relazione svolta dal Consigliere Giuseppe Noviello;
lette le conclusioni del Sostituto Procuratore generale dr. Giuseppe Sassone che ha chiesto la dichiarazione di rigetto del ricorso;
lette le conclusioni del difensore avv.to Basile Vincenzo che ha insistito per l'accoglimento del ricorso. RITENUTO IN FATTO 1. La Corte di appello di Catania Venezia confermava la sentenza del 13.1.2023 del tribunale di Ragusa, con cui AD LO e TO (oltre che un terzo imputato) erano stati condannati rispettivamente, il primo in ordine ai reati ex artt. 2 del Dlgs. 74/2000 e il secondo in ordine ai reati ex art.2 e art. 8 del Dlgs. 74/2000. Penale Sent. Sez. 3 Num. 15897 Anno 2026 Presidente: DR ON Relatore: OV US Data Udienza: 10/02/2026 2. Avverso la sentenza sopra indicata della Corte di appello, propongono ricorso per cassazione AD TO e LO mediante il proprio difensore, sollevando tre motivi di impugnazione. 2. Deducono con il primo vizi di motivazione. Quanto a AD TO e in sostanza con riguardo ai capi a) e b) (ciascuno relativo all'art. 8 citato) si osserva, contestandosi la rilevazione di fittizietà soggettiva delle fatture, che la UD ON emittente le fatture è un soggetto esistente che ha avuto una relazione lavorativa con la ED ON in ragione di un rapporto di sub appalto. E la prestazione contestata, in parte sarebbe stata realizzata dalla prima società, in parte dalla EDizia MO s.r.l. subentrata alla ED ON. A fronte di prestazione effettivamente svolta, non potrebbe sostenersi la fittizietà soggettiva per il solo dato della mancanza di pagamenti diretti da ED ON a UD ON. I lavori di cui alle fatture di cui al capo a) sarebbero stati realizzati da lavoratori della UD ON transitati da ED ON alla UD ON, con stipendi pagati dalla ED ON in luogo del pagamento delle prestazioni oggetto di fatture. La Corte, da una parte, affermerebbe che le prestazioni non sarebbero riconducibili alla UD RU, che aveva i necessari mezzi, dall'altra, che i lavori sarebbero stati realizzati ma senza indicare da quale impresa, incorrendo in contraddizione. La UD ON sarebbe stata pagata dalla ED ON mediante pagamento diretto degli operai assunti dalla UD ON presso la ED ON. Quanto a AD TO in ordine al capo b) non vi sarebbe anche qui prova di emissione di fatture soggettivamente false. La prestazione sarebbe stata realizzata in parte da EDizia MO s.r.l. e poi da UD ON. E i pagamenti, anche qui, delle fatture, sarebbero stati effettuati da ED RU mediante il pagamento degli operai di EDizia MO s.r.l.. Inoltre, la EDizia MO s.r.l. avrebbe operato in regime di reverse charge così da doversi escludere l'elemento soggettivo del reato. E sul punto la corte di appello non avrebbe motivato. E si osserva che la ED ON non avrebbe annotato le fatture di cui al capo b), portando l'IV in detrazione. 3. Con il secondo motivo, relativo a AD LO quale rappresentante di ED ON e in ordine al reato ex art. 2 del Dlgs. 74/2000, si osserva che non sarebbe stata provata la fittizietà delle fatture, tutte emesse in favore della ED RU, e non si sarebbe dimostrato chi tra le tre società collegate abbia svolto i lavori. Si richiamano, nella sostanza, i rilievi precedentemente illustrati per sostenere che non vi sarebbe prova di fittizietà soggettiva delle fatture contestate e non vi sarebbe il fine di evasione. Si aggiunge che quanto a EDizia 3 MO s.r.l. essa avrebbe operato in regime di reverse charge senza quindi sussistenza dell'elemento soggettivo del reato ex art. 2 del Dlgs. 74/2000 e la ED ON non avrebbe riportato al riguardo l'IVA in detrazione. E quanto al dolo mancherebbe ogni motivazione in rapporto al reato ex art. 2 dei ricorrenti né si indicherebbero elementi da cui desumerlo. 4. Con il terzo motivo relativo a AD TO quale rappresentante di EDizia MO e in ordine al reato ex art. 2 citato, capo d), non sarebbe provata la fittizietà soggettiva delle fatture contestate ed emesse da UD ON in favore di EDizia MO s.r.l.. Né risulterebbe che siano state annotate da EDizia MO s.r.l. e l'IV sia stata portata in detrazione, essendo le fatture emesse in regime di reverse charge. Si aggiunge il vizio di omessa motivazione in ordine alla assenza del vincolo della continuazione. CONSIDERATO IN DIRITTO 1. E’ opportuno preliminarmente osservare, per meglio analizzare entrambi i ricorsi, che ricorre un’ipotesi cd. di “doppia conforme”, in presenza della quale «le sentenze di primo e di secondo grado si saldano tra loro e formano un unico complesso motivazionale, qualora i giudici di appello abbiano esaminato le censure proposte dall'appellante con criteri omogenei a quelli usati dal primo giudice e con frequenti riferimenti alle determinazioni ivi prese ed ai fondamentali passaggi logico giuridici della decisione e, a maggior ragione, quando i motivi di gravame non abbiano riguardato elementi nuovi, ma si siano limitati a prospettare circostanze già esaminate ed ampiamente chiarite nella decisione impugnata» (cfr. Sez.3, n.13926 del 01/12/2011 Rv.252615; Sez. 3, n. 44418 del 16/07/2013). Deve altresì aggiungersi che «in tema di integrazione delle motivazioni tra le conformi sentenze di primo e di secondo grado, se l'appellante si limita alla riproposizione di questioni di fatto o di diritto già adeguatamente esaminate e correttamente risolte dal primo giudice, oppure prospetta critiche generiche, superflue o palesemente infondate, il giudice dell'impugnazione ben può motivare per relationem;
quando invece sono formulate censure o contestazioni specifiche, introduttive di rilievi non sviluppati nel giudizio anteriore o contenenti argomenti che pongano in discussione le valutazioni in esso compiute, è affetta da vizio di motivazione la decisione di appello che si limita a respingere con formule di stile o in base ad assunti meramente assertivi o distonici dalle risultanze istruttorie le deduzioni proposte (cfr. Sez.6, n. 28411 del 13/11/2012 Rv. 256435). 4 Di rilievo, in tema di valutazione delle censure proposte in presenza di una cd. “doppia conforme”, è anche il principio per cui «in tema di ricorso in cassazione ai sensi dell'art. 606, comma primo lett. e), la denunzia di minime incongruenze argomentative o l'omessa esposizione di elementi di valutazione, che il ricorrente ritenga tali da determinare una diversa decisione, ma che non siano inequivocabilmente munite di un chiaro carattere di decisività, non possono dar luogo all'annullamento della sentenza, posto che non costituisce vizio della motivazione qualunque omissione valutativa che riguardi singoli dati estrapolati dal contesto, ma è solo l'esame del complesso probatorio entro il quale ogni elemento sia contestualizzato che consente di verificare la consistenza e la decisività degli elementi medesimi oppure la loro ininfluenza ai fini della compattezza logica dell'impianto argomentativo della motivazione. (cfr. Sez. , n. 9242 del 08/02/2013 Rv. 254988; Sez. 1, n. 46566 del 21/02/2017 Rv. 271227). Consegue, quanto al primo motivo, attraverso la lettura combinata della sentenza di appello e di quella di primo grado, cui la prima fa ampio rinvio, esaminando le censure proposte in quella sede con criteri omogenei a quelli usati dal primo giudice e con riferimenti alle determinazioni ivi prese ed ai fondamentali passaggi logico giuridici della decisione, che emerge innanzitutto la consumazione dei reati di cui all’art. 8 del Dlgs.vo 74/2000 e riportati ai capi a) e b). Quanto al capo a), i giudici (a partire, si noti, dalla prima sentenza) valorizzano i riferimenti offerti dall'operante della Guardia di Finanza esaminato: si è rappresentato che la UD ON aveva emesso fatture nei confronti della ED ON senza che risultasse alcun pagamento alla prima dalla seconda;
rispetto a tali fatture, nonostante il regime di reverse charge in cui operavano entrambe le ditte, non solo la UD RU era risultata evasore totale e non aveva riversato allo Stato l'IV dovuta ma, da parte sua, la ED ON aveva anche annotato le predette fatture passive portando l'IV in detrazione. I giudici hanno aggiunto come gli operanti avessero anche rilevato che le fatture erano relative a prestazioni inesistenti, avendo la UD ON annotato nel periodo di riferimento, nella comunicazione annuale IV solo una fattura in favore della EDizia MO s.r.l.; le società erano tutte riconducibili alla famiglia AD;
i 13 dipendenti della UD ON erano gli stessi della ED ON siccome transitati il 23.11.2015, si sostiene fittiziamente, mediante il meccanismo del licenziamento e dell'assunzione dalla seconda alla prima;
e infine il pagamento delle prestazioni indicate nelle fatture della UD ON sarebbe stato assicurato mediante il pagamento degli stipendi degli operai predetti da parte della ED ON. 5 Su tale base istruttoria i giudici, appurato che le fatture dei vari capi di imputazione fanno riferimento a lavori edilizi effettivamente svolti nel quadro di formali rapporti intervenuti tra le tre società di cui ai capi di imputazione e riferibili alla medesima famiglia AD, hanno evidenziato come in assenza di movimentazioni di denaro tra UD ON ed ED ON mancherebbe ogni giustificazione delle prestazioni di cui in fattura, aggiungendo come la tesi dello schema del passaggio dei lavoratori in uno con l'accollo da parte di ED ON dei salari dei dipendenti apparsi transitati nella UD RU, quale pretesa (dalla difesa) forma indiretta di pagamento, confermerebbe la natura simulata dell'operazione. Quanto al capo b) e alle fatture emesse da EDizia MO nei confronti di ED ON in relazione al reato ex art. 8 citato, si sostiene nella doppia motivazione emersa, che la EDizia MO iniziò l'attività il 10.11.2015 senza disporre di mezzi, beni, attrezzature e dipendenti, essendo emerso solo un dipendente e per un breve periodo. Così che le fatture contestate risultano emesse da un soggetto non in grado di realizzare i lavori, anche a fronte della mancanza di movimentazioni di pagamento in ordine alle fatture stesse. Anche in tal caso le parti avrebbero fatto figurare i pagamenti come versamento, da parte della ED ON, dei salari per i dipendenti di EDizia MO, pur dotata solo di un unico lavoratore, e in contanti, seppure questi ultimi versamenti risultassero solo annotati contabilmente. Si tratta di una motivazione complessivamente coerente in sé oltre che con i dati istruttori: si evidenzia che pur essendo stati realizzati i lavori indicati in fatture (nel quadro delle tre società pertinenti alla stessa famiglia AD), essi tuttavia non sarebbero imputabili alle società emittenti le fatture medesime, sia perché, quanto alla UD ON, il transito da ED RU a UD ON dei lavoratori necessari per le opere sarebbe fittizio e sul punto nessuna specifica e documentata deduzione e confutazione è intervenuta. Nel quadro, peraltro, di una motivazione che, da una parte, evidenzia come il transito formale risalirebbe al 23.11.2015 mentre delle 4 fatture di cui al capo a) due intervengono il 12.1.2015, 30.6.2015 e solo la terza e quarta dopo tale transito, il 30.11.2015 e il 14.1.2016 sia perché, sempre per la UD ON mancherebbe ogni movimentazione di denaro correlabile direttamente alle fatture stesse;
sia perché, quanto alla EDizia MO, quale società emittente fatture di cui al capo b) anche esso relativo al reato ex art. 8 del Dlgs. 74/2000, essa sarebbe risultata del tutto priva di mezzi e attrezzature e anche di dipendenti, risultandone uno solo e per un breve periodo, oltre a mancare, anche in tal caso, ogni pertinente e diretta movimentazione di denaro correlata alle fatture, siccome la stessa difesa sostiene che parte del pagamento sarebbe avvenuto 6 indirettamente mediante pagamento dei salari, senza spiegare di quali dipendenti, mentre la restante parte del valore delle fatture risulterebbe pagata solo mediante mere annotazioni contabili. Rispetto a tale motivazione le deduzioni sul punto proposte in ricorso paiono la mera riaffermazione della tesi già in tal modo congruamente respinta dai giudici, per cui alla luce dei principi riportati in premessa appaiono manifestamente infondate quanto alla tesi della insussistenza della fittizietà soggettiva. Né vi è poi, alcuna contraddizione nel non avere i giudici illustrato quale soggetto abbia svolto i lavori. Atteso che a fronte della appurata non riconducibilità soggettiva delle fatture alle emittenti, UD ON per il capo a) ed EDizia MO per il capo b), questa corte non solo ha precisato che in tema di reati tributari, il delitto di emissione di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti è configurabile anche nel caso di fatturazione solo soggettivamente falsa, in cui l'operazione oggetto di imposizione fiscale sia stata effettivamente eseguita e non vi sia, tuttavia, corrispondenza soggettiva tra il prestatore indicato nella fattura o altro documento fiscalmente rilevante e il soggetto giuridico che abbia erogato la prestazione, in quanto, anche in tal caso, è possibile conseguire il fine illecito indicato dalla norma, ovvero consentire a terzi l'evasione delle imposte sui redditi e sul valore aggiunto;
ma ha anche evidenziato che il delitto si configura pure nel caso in cui non sia stato individuato il soggetto che abbia erogato la prestazione e in quello in cui non sia stato accertato che si sia concretamente verificata un'evasione d'imposta (Sez. 3 n. 16576 del 01/03/2023 Ud. (dep. 19/04/2023 ) Rv. 284494 01). 2. Quanto alla deduzione difensiva pure riportata nel primo motivo, per cui la ED ON non avrebbe annotato le fatture di cui al capo b) portando l'IV in detrazione, e la EDizia MO avrebbe operato in regime di reverse charge così da doversi escludere l'elemento soggettivo del reato senza che sul punto la corte di appello abbia motivato, si osserva quanto segue. I giudici di appello hanno ripreso un rilievo dei primi giudici, operato nel quadro della ricostruzione delle vicende tra UD ON ed ED ON, con cui il primo giudice ha evidenziato che nonostante il regime di reverse charge inerente fatture tra società di RU, mentre la UD ON nonostante tale regime non aveva riversato l'IV all'erario, la ED ON ebbe ad annotare le relative fatture passive "tutte in data 30.12.2015" ( e quindi espressamente solo quelle di UD ON mentre per EDizia MO le fatture risalgono ad anni successivi) portando l'IV in detrazione nonostante il predetto regime di reverse charge (capo c, rappresentante legale AD LO a fronte di fatture di UD RU emesse con rappresentante 7 legale AD TO): con espressione, quanto alla esistenza del regime di reverse charge, che, occorre precisarlo, allo stato e per come articolata, non può che intendersi fare riferimento alle sole fatture contestate come emesse da UD ON;
e, nel contempo nel quadro della necessaria lettura complessiva della sentenza – si tratta di formulazione, giova ribadirlo, che deve essere esaminata nel contesto della riconducibilità delle tre società collegate al medesimo quadro familiare del resto ritenuto espressamente operante anche nel senso di un fittizio trasferimento di lavoratori . Così che in altri termini, in un quadro di società connotate da comunanza "familiare", secondo i giudici la emissione delle false fatture di cui al capo a) da parte di AD TO per la UD ON, la sussistenza di un regime di reverse charge rilevato dai giudici espressamente per solo tale società, e nonostante ciò, il correlato mancato riversamento diretto all'Erario dell'IV da parte di AD TO (rappresentante di UD ON) quanto alle false fatture del capo a), con contestuale deduzione, altresì, delle stesse per la detrazione dell'IV nel quadro del capo c) inerente il reato ex art. 2 del Dlgs. 74/2000 di AD LO per ED ON, deve intendersi e ciò appare integrare una motivazione più che congrua , un complesso di circostanze certamente dimostrative, accanto al profilo materiale delle fattispecie contestate, come già evidenziato al paragrafo 1, del dolo del reato di cui al capo a), oltre che, lo si anticipa, del dolo di cui al capo c). Non altrettanto può dirsi per il dolo del capo b), stante la assenza, di partenza, di una analoga esplicita e puntuale riflessione espressamente riferita alle emissione delle fatture della EDizia MO e al regime fiscale ad essa effettivamente applicato. Il ricorso quindi, del tutto infondato per il capo a), è invece fondato, quanto all'elemento soggettivo, in ordine al capo b). 3. Il secondo motivo riguarda AD LO, quale rappresentante di ED ON e in ordine al reato ex art. 2 del Dlgs. 74/2000, capo c); si osserva che non sarebbe stata provata la fittizietà delle fatture tutte emesse in favore della ED ON, e non si sarebbe dimostrato chi tra le tre società collegate abbia svolto i lavori. Si richiamano, nella sostanza, i rilievi precedentemente illustrati per sostenere che non vi sarebbe prova di fittizietà soggettiva delle fatture contestate e non vi sarebbe il fine di evasione. Si aggiunge che quanto ad EDizia MO essa avrebbe operato in regime di reverse charge senza quindi sussistenza dell'elemento soggettivo del reato ex art. 2 del Dlgs. 74/2000 e la ED ON non avrebbe riportato al riguardo l'IVA in detrazione. 8 E quanto al dolo mancherebbe ogni motivazione in rapporto al reato ex art. 2 dei ricorrenti né si indicherebbero elementi da cui desumerlo. Il motivo è parzialmente inammissibile in ordine al reato contestato al capo c) e con riguardo alla deduzione di fatture della UD ON, dovendosi qui richiamare le considerazioni, invero già espresse al riguardo, nel paragrafo precedente. In proposito, chiaro l’elemento materiale per quanto sinora osservato, la rilevazione altresì dell'elemento soggettivo deve ritenersi argomentata, come già sopra accennato, con il complessivo rilievo di un quadro “familiare”, in cui si inseriscono fatture della UD ON chiaramente e consapevolmente false, cui si unisce l’esplicito richiamo, altresì, al regime del reverse charge, almeno per le fatture della UD ON ( cfr. pag 5 prima sentenza e pag 5 della seconda), tale da impedire a rigore la detrazione dell'IV al beneficiario delle fatture emesse in regime di reverse charge. Non altrettanto può dirsi limitatamente alla deduzione delle fatture, comunque false, di EDizia MO, in assenza come già osservato in precedenza, dell’ulteriore riflessione dei giudici in tema di esistenza del regime del cd. reverse charge anche per quest’ultima società e ostativo alla detrazione IV per il relativo beneficiario, posto che, lo si ripete, il predetto tema appare rilevato e valorizzato dalla corte solo con riguardo alla UD ON e ai rapporto con la ED ON nella pagina della sentenza impugnata prima citata. 5. Il terzo motivo riguarda AD TO quale rappresentante di EDizia MO e in ordine al reato ex art. 2 citato (capo d), e si sostiene che non sarebbe provata la fittizietà soggettiva delle fatture contestate ed emesse da UD ON in favore di EDizia MO. Né risulterebbe che siano state annotate da EDizia MO e l'IV sia stata portata in detrazione essendo le fatture emesse in regime di reverse charge. Si aggiunge il vizio di omessa motivazione in ordine alla assenza del vincolo della continuazione. Per la censura sulla obiettiva fittizietà si richiamano le considerazioni del primo paragrafo del considerato in diritto. Quanto all'elemento soggettivo, tuttavia, non appare adeguata la motivazione, posto che a fronte della rilevata e illustrata condotta materiale del reato manca ogni specifica illustrazione del profilo soggettivo, nel quadro peraltro, come già poco prima accennato, della mancanza, diversamente da quanto rilevato rispetto ad analoghe condotte di cui al capo c), di ogni puntualizzazione circa il regime fiscale, eventualmente di reverse charge, configurato in concreto. 9 Manca invece ogni interesse in ordine la censura sulla mancata motivazione circa la ritenuta (dalla difesa) insussistenza del vincolo della continuazione, a fronte del beneficio derivante per i ricorrenti dalla applicazione di tale istituto come già rappresentato dai giudici di appello senza alcuna specifica confutazione al riguardo, in questa sede. 3. Sulla base delle considerazioni che precedono, la Corte ritiene pertanto che la sentenza impugnata debba essere annullata con rinvio per nuovo giudizio da parte di altra sezione della Corte di appello di Catania, nei confronti di AD TO limitatamente all'elemento soggettivo di cui al capo b) e d) e, limitatamente alle fatture emesse da EDizia MO srl, quanto al reato di cui al capo c) dell’imputazione. Con rigetto nel resto.
P.Q.M.
annulla la sentenza impugnata relativamente all’elemento soggettivo dei reati, con rinvio per nuovo giudizio ad altra sezione della corte di appello di Catania quanto ai reati di cui ai capi b) e d) e, limitatamente alle fatture emesse da EDizia MO srl, quanto al reato di cui al capo c) dell’imputazione. Rigetta nel resto i ricorsi. Così è deciso, 10/2/2026 Il Consigliere estensore Il Presidente US OV ON DR
avverso la sentenza del 23/04/2025 della Corte di Appello di Catania;
Udita la relazione svolta dal Consigliere Giuseppe Noviello;
lette le conclusioni del Sostituto Procuratore generale dr. Giuseppe Sassone che ha chiesto la dichiarazione di rigetto del ricorso;
lette le conclusioni del difensore avv.to Basile Vincenzo che ha insistito per l'accoglimento del ricorso. RITENUTO IN FATTO 1. La Corte di appello di Catania Venezia confermava la sentenza del 13.1.2023 del tribunale di Ragusa, con cui AD LO e TO (oltre che un terzo imputato) erano stati condannati rispettivamente, il primo in ordine ai reati ex artt. 2 del Dlgs. 74/2000 e il secondo in ordine ai reati ex art.2 e art. 8 del Dlgs. 74/2000. Penale Sent. Sez. 3 Num. 15897 Anno 2026 Presidente: DR ON Relatore: OV US Data Udienza: 10/02/2026 2. Avverso la sentenza sopra indicata della Corte di appello, propongono ricorso per cassazione AD TO e LO mediante il proprio difensore, sollevando tre motivi di impugnazione. 2. Deducono con il primo vizi di motivazione. Quanto a AD TO e in sostanza con riguardo ai capi a) e b) (ciascuno relativo all'art. 8 citato) si osserva, contestandosi la rilevazione di fittizietà soggettiva delle fatture, che la UD ON emittente le fatture è un soggetto esistente che ha avuto una relazione lavorativa con la ED ON in ragione di un rapporto di sub appalto. E la prestazione contestata, in parte sarebbe stata realizzata dalla prima società, in parte dalla EDizia MO s.r.l. subentrata alla ED ON. A fronte di prestazione effettivamente svolta, non potrebbe sostenersi la fittizietà soggettiva per il solo dato della mancanza di pagamenti diretti da ED ON a UD ON. I lavori di cui alle fatture di cui al capo a) sarebbero stati realizzati da lavoratori della UD ON transitati da ED ON alla UD ON, con stipendi pagati dalla ED ON in luogo del pagamento delle prestazioni oggetto di fatture. La Corte, da una parte, affermerebbe che le prestazioni non sarebbero riconducibili alla UD RU, che aveva i necessari mezzi, dall'altra, che i lavori sarebbero stati realizzati ma senza indicare da quale impresa, incorrendo in contraddizione. La UD ON sarebbe stata pagata dalla ED ON mediante pagamento diretto degli operai assunti dalla UD ON presso la ED ON. Quanto a AD TO in ordine al capo b) non vi sarebbe anche qui prova di emissione di fatture soggettivamente false. La prestazione sarebbe stata realizzata in parte da EDizia MO s.r.l. e poi da UD ON. E i pagamenti, anche qui, delle fatture, sarebbero stati effettuati da ED RU mediante il pagamento degli operai di EDizia MO s.r.l.. Inoltre, la EDizia MO s.r.l. avrebbe operato in regime di reverse charge così da doversi escludere l'elemento soggettivo del reato. E sul punto la corte di appello non avrebbe motivato. E si osserva che la ED ON non avrebbe annotato le fatture di cui al capo b), portando l'IV in detrazione. 3. Con il secondo motivo, relativo a AD LO quale rappresentante di ED ON e in ordine al reato ex art. 2 del Dlgs. 74/2000, si osserva che non sarebbe stata provata la fittizietà delle fatture, tutte emesse in favore della ED RU, e non si sarebbe dimostrato chi tra le tre società collegate abbia svolto i lavori. Si richiamano, nella sostanza, i rilievi precedentemente illustrati per sostenere che non vi sarebbe prova di fittizietà soggettiva delle fatture contestate e non vi sarebbe il fine di evasione. Si aggiunge che quanto a EDizia 3 MO s.r.l. essa avrebbe operato in regime di reverse charge senza quindi sussistenza dell'elemento soggettivo del reato ex art. 2 del Dlgs. 74/2000 e la ED ON non avrebbe riportato al riguardo l'IVA in detrazione. E quanto al dolo mancherebbe ogni motivazione in rapporto al reato ex art. 2 dei ricorrenti né si indicherebbero elementi da cui desumerlo. 4. Con il terzo motivo relativo a AD TO quale rappresentante di EDizia MO e in ordine al reato ex art. 2 citato, capo d), non sarebbe provata la fittizietà soggettiva delle fatture contestate ed emesse da UD ON in favore di EDizia MO s.r.l.. Né risulterebbe che siano state annotate da EDizia MO s.r.l. e l'IV sia stata portata in detrazione, essendo le fatture emesse in regime di reverse charge. Si aggiunge il vizio di omessa motivazione in ordine alla assenza del vincolo della continuazione. CONSIDERATO IN DIRITTO 1. E’ opportuno preliminarmente osservare, per meglio analizzare entrambi i ricorsi, che ricorre un’ipotesi cd. di “doppia conforme”, in presenza della quale «le sentenze di primo e di secondo grado si saldano tra loro e formano un unico complesso motivazionale, qualora i giudici di appello abbiano esaminato le censure proposte dall'appellante con criteri omogenei a quelli usati dal primo giudice e con frequenti riferimenti alle determinazioni ivi prese ed ai fondamentali passaggi logico giuridici della decisione e, a maggior ragione, quando i motivi di gravame non abbiano riguardato elementi nuovi, ma si siano limitati a prospettare circostanze già esaminate ed ampiamente chiarite nella decisione impugnata» (cfr. Sez.3, n.13926 del 01/12/2011 Rv.252615; Sez. 3, n. 44418 del 16/07/2013). Deve altresì aggiungersi che «in tema di integrazione delle motivazioni tra le conformi sentenze di primo e di secondo grado, se l'appellante si limita alla riproposizione di questioni di fatto o di diritto già adeguatamente esaminate e correttamente risolte dal primo giudice, oppure prospetta critiche generiche, superflue o palesemente infondate, il giudice dell'impugnazione ben può motivare per relationem;
quando invece sono formulate censure o contestazioni specifiche, introduttive di rilievi non sviluppati nel giudizio anteriore o contenenti argomenti che pongano in discussione le valutazioni in esso compiute, è affetta da vizio di motivazione la decisione di appello che si limita a respingere con formule di stile o in base ad assunti meramente assertivi o distonici dalle risultanze istruttorie le deduzioni proposte (cfr. Sez.6, n. 28411 del 13/11/2012 Rv. 256435). 4 Di rilievo, in tema di valutazione delle censure proposte in presenza di una cd. “doppia conforme”, è anche il principio per cui «in tema di ricorso in cassazione ai sensi dell'art. 606, comma primo lett. e), la denunzia di minime incongruenze argomentative o l'omessa esposizione di elementi di valutazione, che il ricorrente ritenga tali da determinare una diversa decisione, ma che non siano inequivocabilmente munite di un chiaro carattere di decisività, non possono dar luogo all'annullamento della sentenza, posto che non costituisce vizio della motivazione qualunque omissione valutativa che riguardi singoli dati estrapolati dal contesto, ma è solo l'esame del complesso probatorio entro il quale ogni elemento sia contestualizzato che consente di verificare la consistenza e la decisività degli elementi medesimi oppure la loro ininfluenza ai fini della compattezza logica dell'impianto argomentativo della motivazione. (cfr. Sez. , n. 9242 del 08/02/2013 Rv. 254988; Sez. 1, n. 46566 del 21/02/2017 Rv. 271227). Consegue, quanto al primo motivo, attraverso la lettura combinata della sentenza di appello e di quella di primo grado, cui la prima fa ampio rinvio, esaminando le censure proposte in quella sede con criteri omogenei a quelli usati dal primo giudice e con riferimenti alle determinazioni ivi prese ed ai fondamentali passaggi logico giuridici della decisione, che emerge innanzitutto la consumazione dei reati di cui all’art. 8 del Dlgs.vo 74/2000 e riportati ai capi a) e b). Quanto al capo a), i giudici (a partire, si noti, dalla prima sentenza) valorizzano i riferimenti offerti dall'operante della Guardia di Finanza esaminato: si è rappresentato che la UD ON aveva emesso fatture nei confronti della ED ON senza che risultasse alcun pagamento alla prima dalla seconda;
rispetto a tali fatture, nonostante il regime di reverse charge in cui operavano entrambe le ditte, non solo la UD RU era risultata evasore totale e non aveva riversato allo Stato l'IV dovuta ma, da parte sua, la ED ON aveva anche annotato le predette fatture passive portando l'IV in detrazione. I giudici hanno aggiunto come gli operanti avessero anche rilevato che le fatture erano relative a prestazioni inesistenti, avendo la UD ON annotato nel periodo di riferimento, nella comunicazione annuale IV solo una fattura in favore della EDizia MO s.r.l.; le società erano tutte riconducibili alla famiglia AD;
i 13 dipendenti della UD ON erano gli stessi della ED ON siccome transitati il 23.11.2015, si sostiene fittiziamente, mediante il meccanismo del licenziamento e dell'assunzione dalla seconda alla prima;
e infine il pagamento delle prestazioni indicate nelle fatture della UD ON sarebbe stato assicurato mediante il pagamento degli stipendi degli operai predetti da parte della ED ON. 5 Su tale base istruttoria i giudici, appurato che le fatture dei vari capi di imputazione fanno riferimento a lavori edilizi effettivamente svolti nel quadro di formali rapporti intervenuti tra le tre società di cui ai capi di imputazione e riferibili alla medesima famiglia AD, hanno evidenziato come in assenza di movimentazioni di denaro tra UD ON ed ED ON mancherebbe ogni giustificazione delle prestazioni di cui in fattura, aggiungendo come la tesi dello schema del passaggio dei lavoratori in uno con l'accollo da parte di ED ON dei salari dei dipendenti apparsi transitati nella UD RU, quale pretesa (dalla difesa) forma indiretta di pagamento, confermerebbe la natura simulata dell'operazione. Quanto al capo b) e alle fatture emesse da EDizia MO nei confronti di ED ON in relazione al reato ex art. 8 citato, si sostiene nella doppia motivazione emersa, che la EDizia MO iniziò l'attività il 10.11.2015 senza disporre di mezzi, beni, attrezzature e dipendenti, essendo emerso solo un dipendente e per un breve periodo. Così che le fatture contestate risultano emesse da un soggetto non in grado di realizzare i lavori, anche a fronte della mancanza di movimentazioni di pagamento in ordine alle fatture stesse. Anche in tal caso le parti avrebbero fatto figurare i pagamenti come versamento, da parte della ED ON, dei salari per i dipendenti di EDizia MO, pur dotata solo di un unico lavoratore, e in contanti, seppure questi ultimi versamenti risultassero solo annotati contabilmente. Si tratta di una motivazione complessivamente coerente in sé oltre che con i dati istruttori: si evidenzia che pur essendo stati realizzati i lavori indicati in fatture (nel quadro delle tre società pertinenti alla stessa famiglia AD), essi tuttavia non sarebbero imputabili alle società emittenti le fatture medesime, sia perché, quanto alla UD ON, il transito da ED RU a UD ON dei lavoratori necessari per le opere sarebbe fittizio e sul punto nessuna specifica e documentata deduzione e confutazione è intervenuta. Nel quadro, peraltro, di una motivazione che, da una parte, evidenzia come il transito formale risalirebbe al 23.11.2015 mentre delle 4 fatture di cui al capo a) due intervengono il 12.1.2015, 30.6.2015 e solo la terza e quarta dopo tale transito, il 30.11.2015 e il 14.1.2016 sia perché, sempre per la UD ON mancherebbe ogni movimentazione di denaro correlabile direttamente alle fatture stesse;
sia perché, quanto alla EDizia MO, quale società emittente fatture di cui al capo b) anche esso relativo al reato ex art. 8 del Dlgs. 74/2000, essa sarebbe risultata del tutto priva di mezzi e attrezzature e anche di dipendenti, risultandone uno solo e per un breve periodo, oltre a mancare, anche in tal caso, ogni pertinente e diretta movimentazione di denaro correlata alle fatture, siccome la stessa difesa sostiene che parte del pagamento sarebbe avvenuto 6 indirettamente mediante pagamento dei salari, senza spiegare di quali dipendenti, mentre la restante parte del valore delle fatture risulterebbe pagata solo mediante mere annotazioni contabili. Rispetto a tale motivazione le deduzioni sul punto proposte in ricorso paiono la mera riaffermazione della tesi già in tal modo congruamente respinta dai giudici, per cui alla luce dei principi riportati in premessa appaiono manifestamente infondate quanto alla tesi della insussistenza della fittizietà soggettiva. Né vi è poi, alcuna contraddizione nel non avere i giudici illustrato quale soggetto abbia svolto i lavori. Atteso che a fronte della appurata non riconducibilità soggettiva delle fatture alle emittenti, UD ON per il capo a) ed EDizia MO per il capo b), questa corte non solo ha precisato che in tema di reati tributari, il delitto di emissione di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti è configurabile anche nel caso di fatturazione solo soggettivamente falsa, in cui l'operazione oggetto di imposizione fiscale sia stata effettivamente eseguita e non vi sia, tuttavia, corrispondenza soggettiva tra il prestatore indicato nella fattura o altro documento fiscalmente rilevante e il soggetto giuridico che abbia erogato la prestazione, in quanto, anche in tal caso, è possibile conseguire il fine illecito indicato dalla norma, ovvero consentire a terzi l'evasione delle imposte sui redditi e sul valore aggiunto;
ma ha anche evidenziato che il delitto si configura pure nel caso in cui non sia stato individuato il soggetto che abbia erogato la prestazione e in quello in cui non sia stato accertato che si sia concretamente verificata un'evasione d'imposta (Sez. 3 n. 16576 del 01/03/2023 Ud. (dep. 19/04/2023 ) Rv. 284494 01). 2. Quanto alla deduzione difensiva pure riportata nel primo motivo, per cui la ED ON non avrebbe annotato le fatture di cui al capo b) portando l'IV in detrazione, e la EDizia MO avrebbe operato in regime di reverse charge così da doversi escludere l'elemento soggettivo del reato senza che sul punto la corte di appello abbia motivato, si osserva quanto segue. I giudici di appello hanno ripreso un rilievo dei primi giudici, operato nel quadro della ricostruzione delle vicende tra UD ON ed ED ON, con cui il primo giudice ha evidenziato che nonostante il regime di reverse charge inerente fatture tra società di RU, mentre la UD ON nonostante tale regime non aveva riversato l'IV all'erario, la ED ON ebbe ad annotare le relative fatture passive "tutte in data 30.12.2015" ( e quindi espressamente solo quelle di UD ON mentre per EDizia MO le fatture risalgono ad anni successivi) portando l'IV in detrazione nonostante il predetto regime di reverse charge (capo c, rappresentante legale AD LO a fronte di fatture di UD RU emesse con rappresentante 7 legale AD TO): con espressione, quanto alla esistenza del regime di reverse charge, che, occorre precisarlo, allo stato e per come articolata, non può che intendersi fare riferimento alle sole fatture contestate come emesse da UD ON;
e, nel contempo nel quadro della necessaria lettura complessiva della sentenza – si tratta di formulazione, giova ribadirlo, che deve essere esaminata nel contesto della riconducibilità delle tre società collegate al medesimo quadro familiare del resto ritenuto espressamente operante anche nel senso di un fittizio trasferimento di lavoratori . Così che in altri termini, in un quadro di società connotate da comunanza "familiare", secondo i giudici la emissione delle false fatture di cui al capo a) da parte di AD TO per la UD ON, la sussistenza di un regime di reverse charge rilevato dai giudici espressamente per solo tale società, e nonostante ciò, il correlato mancato riversamento diretto all'Erario dell'IV da parte di AD TO (rappresentante di UD ON) quanto alle false fatture del capo a), con contestuale deduzione, altresì, delle stesse per la detrazione dell'IV nel quadro del capo c) inerente il reato ex art. 2 del Dlgs. 74/2000 di AD LO per ED ON, deve intendersi e ciò appare integrare una motivazione più che congrua , un complesso di circostanze certamente dimostrative, accanto al profilo materiale delle fattispecie contestate, come già evidenziato al paragrafo 1, del dolo del reato di cui al capo a), oltre che, lo si anticipa, del dolo di cui al capo c). Non altrettanto può dirsi per il dolo del capo b), stante la assenza, di partenza, di una analoga esplicita e puntuale riflessione espressamente riferita alle emissione delle fatture della EDizia MO e al regime fiscale ad essa effettivamente applicato. Il ricorso quindi, del tutto infondato per il capo a), è invece fondato, quanto all'elemento soggettivo, in ordine al capo b). 3. Il secondo motivo riguarda AD LO, quale rappresentante di ED ON e in ordine al reato ex art. 2 del Dlgs. 74/2000, capo c); si osserva che non sarebbe stata provata la fittizietà delle fatture tutte emesse in favore della ED ON, e non si sarebbe dimostrato chi tra le tre società collegate abbia svolto i lavori. Si richiamano, nella sostanza, i rilievi precedentemente illustrati per sostenere che non vi sarebbe prova di fittizietà soggettiva delle fatture contestate e non vi sarebbe il fine di evasione. Si aggiunge che quanto ad EDizia MO essa avrebbe operato in regime di reverse charge senza quindi sussistenza dell'elemento soggettivo del reato ex art. 2 del Dlgs. 74/2000 e la ED ON non avrebbe riportato al riguardo l'IVA in detrazione. 8 E quanto al dolo mancherebbe ogni motivazione in rapporto al reato ex art. 2 dei ricorrenti né si indicherebbero elementi da cui desumerlo. Il motivo è parzialmente inammissibile in ordine al reato contestato al capo c) e con riguardo alla deduzione di fatture della UD ON, dovendosi qui richiamare le considerazioni, invero già espresse al riguardo, nel paragrafo precedente. In proposito, chiaro l’elemento materiale per quanto sinora osservato, la rilevazione altresì dell'elemento soggettivo deve ritenersi argomentata, come già sopra accennato, con il complessivo rilievo di un quadro “familiare”, in cui si inseriscono fatture della UD ON chiaramente e consapevolmente false, cui si unisce l’esplicito richiamo, altresì, al regime del reverse charge, almeno per le fatture della UD ON ( cfr. pag 5 prima sentenza e pag 5 della seconda), tale da impedire a rigore la detrazione dell'IV al beneficiario delle fatture emesse in regime di reverse charge. Non altrettanto può dirsi limitatamente alla deduzione delle fatture, comunque false, di EDizia MO, in assenza come già osservato in precedenza, dell’ulteriore riflessione dei giudici in tema di esistenza del regime del cd. reverse charge anche per quest’ultima società e ostativo alla detrazione IV per il relativo beneficiario, posto che, lo si ripete, il predetto tema appare rilevato e valorizzato dalla corte solo con riguardo alla UD ON e ai rapporto con la ED ON nella pagina della sentenza impugnata prima citata. 5. Il terzo motivo riguarda AD TO quale rappresentante di EDizia MO e in ordine al reato ex art. 2 citato (capo d), e si sostiene che non sarebbe provata la fittizietà soggettiva delle fatture contestate ed emesse da UD ON in favore di EDizia MO. Né risulterebbe che siano state annotate da EDizia MO e l'IV sia stata portata in detrazione essendo le fatture emesse in regime di reverse charge. Si aggiunge il vizio di omessa motivazione in ordine alla assenza del vincolo della continuazione. Per la censura sulla obiettiva fittizietà si richiamano le considerazioni del primo paragrafo del considerato in diritto. Quanto all'elemento soggettivo, tuttavia, non appare adeguata la motivazione, posto che a fronte della rilevata e illustrata condotta materiale del reato manca ogni specifica illustrazione del profilo soggettivo, nel quadro peraltro, come già poco prima accennato, della mancanza, diversamente da quanto rilevato rispetto ad analoghe condotte di cui al capo c), di ogni puntualizzazione circa il regime fiscale, eventualmente di reverse charge, configurato in concreto. 9 Manca invece ogni interesse in ordine la censura sulla mancata motivazione circa la ritenuta (dalla difesa) insussistenza del vincolo della continuazione, a fronte del beneficio derivante per i ricorrenti dalla applicazione di tale istituto come già rappresentato dai giudici di appello senza alcuna specifica confutazione al riguardo, in questa sede. 3. Sulla base delle considerazioni che precedono, la Corte ritiene pertanto che la sentenza impugnata debba essere annullata con rinvio per nuovo giudizio da parte di altra sezione della Corte di appello di Catania, nei confronti di AD TO limitatamente all'elemento soggettivo di cui al capo b) e d) e, limitatamente alle fatture emesse da EDizia MO srl, quanto al reato di cui al capo c) dell’imputazione. Con rigetto nel resto.
P.Q.M.
annulla la sentenza impugnata relativamente all’elemento soggettivo dei reati, con rinvio per nuovo giudizio ad altra sezione della corte di appello di Catania quanto ai reati di cui ai capi b) e d) e, limitatamente alle fatture emesse da EDizia MO srl, quanto al reato di cui al capo c) dell’imputazione. Rigetta nel resto i ricorsi. Così è deciso, 10/2/2026 Il Consigliere estensore Il Presidente US OV ON DR