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Sentenza 28 dicembre 2023
Sentenza 28 dicembre 2023
Commentario • 1
- 1. L’impugnazione degli atti della riscossione tra vecchie e nuove problematicheAccesso limitatoAdriana Salvati · https://www.rivistadirittotributario.it/ · 3 settembre 2024
Sul provvedimento
| Citazione : | Cass. civ., sez. V trib., sentenza 28/12/2023, n. 36217 |
|---|---|
| Giurisdizione : | Corte di Cassazione |
| Numero : | 36217 |
| Data del deposito : | 28 dicembre 2023 |
Testo completo
SENTENZA sul ricorso n. 3294/2016 proposto da: ST RC PP, rappresentato e difeso dall’Avv. Renato EL e dall’Avv. Alessandro Sacca, con domicilio eletto presso l’Avv. GI OZ, con studio in Roma, Piazza Adriana, n. 11, per procura in calce al ricorso per cassazione e alla comparsa di costituzione di nuovo difensore.
- ricorrente -
contro Agenzia delle Entrate, nella persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall'Avvocatura generale dello Stato, presso i cui uffici è elettivamente domiciliata, in Roma, via dei Portoghesi, n. 12. - controricorrente – Civile Sent. Sez. 5 Num. 36217 Anno 2023 Presidente: BRUSCHETTA ERNESTINO LUIGI Relatore: CARADONNA LUNELLA Data pubblicazione: 28/12/2023 2 e nei confronti di Equitalia Nord, nella persona del legale rappresentante pro tempore;
-intimata- avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della LOMBARDIA, n. 2953/15, depositata in data 30 giugno 2015, non notificata;
udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 17 ottobre 2023 dal Consigliere Lunella Caradonna;
udito il P.M., in persona del Sostituto Procuratore Generale, dott. PP EL, che ha concluso per la cassazione senza rinvio della sentenza impugnata;
udito, per la parte ricorrente, l'Avv. Alessandro Sacca, che ha chiesto l’accoglimento del ricorso per cassazione;
udito per la parte controricorrente, l’Avv. Alfonso Peluso, che ha chiesto il rigetto del ricorso per cassazione;
FATTI DI CAUSA 1. ST RC PP ha proposto appello avverso la sentenza della Commissione tributaria di Milano n. 11271/14, che aveva respinto l’impugnazione avente ad oggetto l’avviso di presa in carico n. 06877201400018360000 del 6 giugno 2014, emesso da Equitalia Nord s.p.a., per l'attività di riscossione di tributi relativi all’avviso di accertamento n. T9D012E04578/2013, assumendo che l’avviso di accertamento era stato notificato in Milano, via Monviso, n. 35 e non già in via Pisacane, n. 16. 2. La Commissione tributaria regionale, dopo avere preso atto dell’intervenuto annullamento parziale emesso dall’Ufficio in autotutela (che aveva annullato le maggiori imposte accertate in relazione alla ripresa a tassazione dei prelevamenti bancari non giustificati per un importo di euro 119.500,00), ha rigettato l’appello, ritenendo che, nel 3 caso in esame, come bene era stato messo in evidenza dai giudici di primo grado, il contribuente, in via Monviso 16, aveva avuto notificato, da parte dell'Ufficio tributario, l’invito n. 100889/2013 del 15 ottobre 2013 e, in sede di instaurazione del contraddittorio lo stesso, tramite un suo delegato, nulla aveva eccepito sul predetto indirizzo e, pertanto, il conseguente avviso di accertamento era stato notificato dall’Ufficio allo stesso indirizzo nelle forme di legge, per cui dall'appellante non poteva essere invocato un comportamento non corretto dell'Ufficio che, in buona fede, era stato fuorviato dal precedente modo di operare dello stesso contribuente;
di conseguenza, come bene evidenziato dai giudici di primo grado, la regolare notifica dell'avviso di accertamento suindicato, non impugnato, rendeva intempestivo il ricorso avverso l'avviso di presa in carico, di cui era causa. 3. ST RC PP ha proposto ricorso per cassazione con atto affidato a due motivi. 4. L'Agenzia delle Entrate resiste con controricorso. 5. La Procura Generale della Corte di Cassazione ha depositato conclusioni scritte, con le quali ha chiesto la cassazione senza rinvio della sentenza impugnata. 6. ST RC PP ha depositato memoria. MOTIVI DELLA DECISIONE 1. Deve premettersi che le Sezioni Unite di questa Corte hanno affermato che l'art. 19 del decreto legislativo n. 546 del 1992 contiene il «catalogo» degli «atti impugnabili», cioè degli atti che, se ritualmente notificati, comportano, in ragione della loro ritenuta natura immediatamente impositiva, l'onere della impugnazione, a pena della cristallizzazione della pretesa in essi contenuta e che la tassatività di detta elencazione va riferita non tanto ai singoli atti nominativamente indicati, ma piuttosto alla individuazione di «categorie» di atti, 4 considerate in relazione agli effetti giuridici da quelli prodotti, con la conseguenza che la norma è suscettibile, in presenza di determinate condizioni, di interpretazione estensiva, in ossequio alle norme costituzionali di tutela del contribuente (artt. 24 e 53 Cost.) e di buon andamento della p.a. (art. 97 Cost.); ciò con la precisazione, quanto agli atti per i quali si ritenga di ammettere la possibilità di una tutela di natura «anticipata», della mera facoltatività dell'impugnazione, il cui mancato esercizio non determina alcuna conseguenza sfavorevole in ordine alla possibilità di contestare la pretesa in un secondo momento, quando cioè essa si vesta della forma autoritativa di uno degli atti espressamente indicati nell'art. 19 citato (Cass., Sez. U., 16 gennaio 2015, n. 640). 1.1 Più di recente, questa Corte, con specifico riferimento all’avviso di presa in carico, dando continuità all’orientamento delle Sezioni unite citate, ha affermato che l’avviso di presa in carico non ha capacità di incisione unilaterale sui profili sostanziali, né involge lesioni agli aspetti processuali, comportando limitazioni all’azione. Esso è pertanto estraneo alla categoria degli atti autonomamente impugnabili, per cui consentirne la ricorribilità significa avvallare la «retrodatazione» dell’interesse ad agire che da attuale diverrebbe eventuale e che, tuttavia, è differente la circostanza quando l’avviso di presa in carico sia il primo atto con cui si manifesta, palesandosi, un precedente provvedimento lesivo, che potrebbe essere espresso, tacito o anche presupposto e ha concluso, precisando che, «una armonica lettura dei principi di efficacia, efficienza ed economicità della tutela giudiziaria e di ragionevole durata del processo come distillati dalla Corte EDU, dagli organismi euro unitari, alla luce dei principi costituzionali e dell’elaborazione processuale civilistica conduce a ritenere che l’originario elenco di atti impugnabili da tempo non costituisca più numero chiuso, ma possa essere integrato secondo due direttrici: per un verso, consentendo il ricorso avverso tutti quegli atti di natura 5 provvedimentale capaci di modificare unilateralmente e autoritativamente le situazioni giuridiche soggettive del contribuente, sia sui profili sostanziali che processuali;
per un altro verso, consentendo (ed imponendo, a pena di decadenza), l’impugnazione di quegli atti che non appartengano alla prima categoria, ma che costituiscano il primo atto notificato o comunque pienamente conosciuto o legalmente conoscibile dalla parte contribuente, successivo ad un atto impugnabile, ma non formalmente comunicato e che, quindi, si palesa tramite la comunicazione dell’atto successivo, non autonomamente lesivo. In tal caso, l’impugnazione del secondo atto, non lesivo, è funzionale ad attrarre alla cognizione anche l’atto lesivo, ma non (fino ad allora) conosciuto» (Cass., 19 luglio 2023, n. 21254, in motivazione). 1.2 Tale è il caso in esame, ove il ricorrente ha impugnato l’avviso di presa in carico n. 06877201400018360000 del 6 giugno 2014, emesso da Equitalia Nord s.p.a., per l'attività di riscossione di tributi relativi all’avviso di accertamento n. T9D012E04578/2013, lamentando di non avere ricevuto la notifica del predetto avviso di accertamento, con la conseguenza che l’avviso di presa in carico, nella causa in esame, costituisce la prima comunicazione di esistenza di un atto tributario di natura provvedimentale. 2. Il primo mezzo deduce la violazione e/o erronea e/o falsa applicazione e/o interpretazione, in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., delle norme di cui agli artt. 137 e ss. cod. proc. civ. e del d.P.R. n. 600/1973, in materia di notificazione degli atti tributari da parte del Fisco nei confronti del contribuente e conseguente violazione e/o erronea e/o falsa applicazione e/o interpretazione sempre in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., delle norme in materia di inesistenza e/o nullità insanabile dell'avviso di accertamento per nullità insanabile e/o inesistenza della notifica. L’accertamento impugnato doveva essere dichiarato, ex tunc 6 inesistente e/o nullo, per inesistenza e/o nullità insanabile, perché la notifica degli atti tributari effettuata presso indirizzo diverso da quello di residenza anagrafica del contribuente era affetta da inesistenza e/o nullità insanabile. Non rilevava che il contribuente avesse ricevuto un precedente atto tributario alla precedente residenza anagrafica (rimasta all'epoca ancora come residenza fiscale) e non a quella anagrafica. La sentenza impugnata aveva violato ed erroneamente e falsamente applicato e interpretato i principi costituzionali di difesa ex art. 24 Cost., del giusto processo e della effettività del contraddittorio ex art. 111 Cost., oltre che di correttezza dell'azione amministrativa ex art. 96 Cost, in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.. Il contribuente aveva trasferito la propria residenza anagrafica sin dal dicembre dell'anno 2011, come risultava dalla documentazione versata in atti (certificato di residenza), ragione per cui l'Agenzia delle Entrate avrebbe potuto accertarsi dell'effettiva residenza anagrafica del contribuente con un accesso alle proprie banche dati, essendo tale ricerca suo preciso onere e dovere. La sentenza impugnata aveva violato ed erroneamente e falsamente applicato e interpretato le norme di cui agli artt. 58, comma secondo, e 60 del d.P.R. n. 600/1973 in materia di notificazione degli atti tributari da parte del Fisco nei confronti del contribuente, in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ. e quanto alla nullità insanabile e/o inesistenza della notifica per violazione delle norme di cui all'art. 60, lett. c), del d.P.R. n. 600/1973. Il contribuente non aveva alcun obbligo di comunicare la variazione dell'indirizzo di residenza all'Ufficio fiscale, obbligo che, ai sensi dell’art. 60, comma 3, del d.P.R. n. 600, ricadeva esclusivamente sulle persone giuridiche. La sentenza impugnata aveva violato ed erroneamente e falsamente applicato e interpretato le norme di cui agli artt. 137, 138, 139 e ss. cod. proc. civ. e, per l'effetto, quanto alla nullità insanabile e/o inesistenza della notifica dell'avviso di accertamento le norme sulle notificazioni di cui agli artt. 137 e ss. cod. 7 proc. civ., in quanto non operava alcuna presunzione di conoscenza del processo di accertamento tributario, da parte del contribuente, a seguito della acquisita conoscenza, da parte del contribuente, anche di uno soltanto degli atti di cui si componeva tale procedimento. Era vero il contrario e cioè che l'inesistenza o la nullità di un atto inficiava e si estendeva anche a quelli successivi ed a quelli precedenti. La sentenza impugnata aveva violato e falsamente ed erroneamente applicato la norma di cui all'art. 139 c.p.c. in materia di notificazione degli atti tributari effettuata in luogo diverso dalla residenza anagrafica e non a mani proprie del contribuente, ma a mani di soggetto non convivente o non stabilmente convivente con il destinatario della notifica, in relazione all'art. 360, primo comma, n., 3, cod. proc. civ., in quanto l’avviso di accertamento impugnato era stato notificato nei confronti del ricorrente a mezzo del servizio postale, presso l'indirizzo di Milano, Via Monviso n. 35, ove il contribuente non risiedeva più ormai da anni, in quanto risiedeva dal 22 dicembre 2011 in Milano, in Via Pisacane n. 16. Inoltre, nel caso di specie, l'atto era stato ritirato non da un familiare, ma dalla portinaia dello stabile, soggetto con il quale il contribuente non aveva alcun tipo di legame, non essendo egli da anni residente in [...]. La sentenza impugnata aveva violato ed erroneamente e falsamente applicato e interpretato le norme di cui all'art. 60 del d.P.R. n. 600/1972 per mancanza delle ricerche sottese alla ricerca del destinatario e dei di lui familiari nonché per mancanza di delega al ritiro della portinaia dello stabile, in quanto la notifica era stata effettuata ad indirizzo ove il contribuente non risiedeva da anni e ad un soggetto non munito di espressa delega al ritiro degli atti. 3. Il secondo mezzo deduce la nullità e/o illegittimità della sentenza impugnata per violazione e/o falsa applicazione degli artt. 132, 134 cod. proc. civ., 118, comma primo, disp. att. cod. proc. civ., 111, comma sesto, Cost., in relazione all'art. 360, primo comma, nn. 4 e 5, cod. proc. civ., per omesso esame di un fatto decisivo oggetto di 8 discussione tra le parti. La Commissione tributaria regionale aveva completamente omesso di analizzare e/o motivare il punto di fatto oggetto del giudizio, vale a dire la notifica dell'avviso di accertamento al domicilio fiscale, anziché alla residenza anagrafica. La Commissione tributaria regionale avrebbe dovuto indicare le norme di diritto da applicare al luogo di notifica dell'avviso di accertamento, i parametri ermeneutici ed esegetici nonché, eventualmente, la giurisprudenza che avvalorava tale orientamento. Nel caso di specie, la sentenza impugnata non spiegava alcuno dei presupposti fattuali della valutazione conclusiva della correttezza dell'iter notificatorio, trattandosi di affermazione meramente tautologica, mentre del tutto errata in diritto era la conclusione della Commissione tributaria regionale, che richiamava per relationem la sentenza della Commissione tributaria provinciale, fondandosi su semplici presunzioni non supportate da valide argomentazioni di diritto, difettando, quindi, tanto la individuazione dei fatti rilevati, quanto il criterio logico utilizzato per pervenire all'enunciato valutativo su quei fatti. Il giudice di appello aveva omesso altresì di spiegare perché erano prive di pregio le doglianze contenute nell'atto di appello, anziché, come era suo preciso obbligo, esaminarle, con la facoltà ovviamente di confutarle, spiegandone però i motivi. 4. L’esame delle esposte censure porta al rigetto del primo motivo di ricorso, con assorbimento del secondo motivo. 4.1 Giova precisare, in punto di ricostruzione fattuale, che il contribuente è un professionista (dottore commercialista) che, in relazione all’attività professionale svolta nel 2008, aveva presentato il modello di dichiarazione dei redditi (Moc. Unico PF/2009), da cui risultavano dichiarati compensi professionali per euro 17.435,00 e un reddito di lavoro autonomo di euro 9.317,00. L’Ufficio, a norma dell’art. 39, commi 1 e 3, del d.P.R. n. 600 del 1973, a seguito di accertamenti bancari eseguiti ex art. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973, aveva emesso 9 l’avviso di accertamento n. T9D012EW04578, con il quale era stato accertato come reddito di lavoro autonomo la somma di euro 289.947,00, oltre che la mancata presentazione della dichiarazione ai fini Irap. L’Ufficio, dunque, aveva proceduto alla ricostruzione del reddito di lavoro autonomo ai fini Irpef e relative addizionali, ai fini Iva e ai fini Irap. Per detto atto impositivo era stata richiesta la notifica, a mezzo servizio postale, con raccomandata A/R 76342815474-9, presso la precedente residenza sita a Milano via Monviso, n. 35 (numero civico per evidente errore materiale indicato nella sentenza impugnata con il n. 16) e non già presso l’attuale residenza sita a Milano, via Pisacane, n. 16, variata in data 22 dicembre 2011. L’indirizzo di Milano, via Monviso, n. 35, per come affermato dallo stesso ricorrente, alle pagine 28 e 29 del ricorso per cassazione, oltre che nel secondo motivo del ricorso per cassazione, altro non era che il domicilio fiscale indicato dallo stesso nella dichiarazione dei redditi oggetto di accertamento. Il professionista, poi, aveva ricevuto l’invito n. 100889/2013, notificato in data 15 ottobre 2013, la cui conoscenza, secondo quanto affermato dallo stesso ricorrente, dapprima a pag. 7 e poi a pag. 18 del ricorso per cassazione era avvenuta «casualmente et aliunde», con il quale l’Ufficio aveva chiesto di comparire avanti al responsabile del procedimento in data 7 novembre 2013, per fornire chiarimenti su alcune operazioni bancarie, cui era stato delegato un professionista che si era effettivamente presentato presso l’Ufficio. Il ricorrente era venuto a conoscenza dell’avviso di accertamento n. T9D012EW04578 a seguito della ricezione della raccomandata di presa in carico da parte di Equitalia Nord il 23 giugno 2014, in quanto detto avviso era stato notificato in data 19 dicembre 2013 presso l’indirizzo di via Monviso, n. 35, Milano, che era la sua precedente residenza anagrafica (cfr. pag. 15 del ricorso per cassazione) 4.2 Ciò posto deve premettersi l’art. 2 del d.P.R. n. 917 del 1986, ai fini delle imposte dirette, dispone, al comma 1 che «Soggetti passivi 10 dell’ sono le persone fisiche, residenti e non residenti nel dello » e al comma 2, che «Si considerano residenti le persone che per la maggior parte del periodo d’imposta sono iscritte nelle anagrafi della popolazione residente o hanno nel territorio dello Stato il o la residenza ai sensi del codice civile». Secondo l’art. 43 cod. civ. (la cui nozione di residenza, per come affermato da questa Corte, si applica sia per le imposte sui redditi, che per l’Iva, Cass., 27 luglio 2011, n. 14071) il domicilio di una persona è il luogo in cui ha stabilito la sede principale dei suoi interessi, mentre la residenza è il luogo in cui ha la dimora abituale. L’art. 44 cod. civ, poi, prevede che «Il trasferimento della residenza non può essere opposto ai terzi di buona fede, se non è stato denunciato nei modi prescritti dalla legge (primo comma)». «Quando una persona ha nel medesimo luogo il domicilio e la residenza e trasferisce questa altrove, di fronte ai terzi di buona fede si considera trasferito pure il domicilio, se non si è fatta una diversa dichiarazione nell'atto in cui è stato denunciato il trasferimento della residenza»(secondo comma). 4.2.1 Come si vede, dunque, ai fini Irpef il requisito per essere considerato soggetto d’imposta è legato non solo alla residenza, ma alla nozione più ampia di domicilio. 4.3 Ai fini della determinazione della territorialità dell’Iva, imposta che pure rileva nella vicenda in esame, l’art. 7, primo comma, lett. d), specifica che «per “soggetto passivo stabilito nel territorio dello Stato" si intende un soggetto passivo domiciliato nel territorio dello Stato o ivi residente che non abbia stabilito il domicilio all'estero, ovvero una stabile organizzazione nel territorio dello Stato di soggetto domiciliato e residente all'estero, limitatamente alle operazioni da essa rese o ricevute. Per i soggetti diversi dalle persone fisiche si considera domicilio il luogo in cui si trova la sede legale e residenza quello in cui si trova la sede effettiva» 11 4.3.1 In questa ipotesi, che corrisponde all'ordinario criterio di imposizione fondato sul principio di territorialità, l'IVA è dovuta, a norma dell'art. 17, comma 1, del decreto citato, esclusivamente dal prestatore del servizio, che ne costituisce l'unico soggetto passivo e le prestazioni di servizi si considerano effettuate nel territorio dello Stato quando sono rese da soggetti che hanno il domicilio nel territorio stesso o da soggetti ivi residenti che non abbiano stabilito il domicilio all'estero. 4.4 Ciò posto, l’art. 58 del d.P.R. n. 600 del 1973, ai fini dell’applicazione delle imposte sui redditi, prevede che «Agli effetti dell'applicazione delle imposte sui redditi ogni soggetto si intende domiciliato in un comune dello Stato, giusta le disposizioni seguenti» (primo comma), «Le persone fisiche residenti nel territorio dello Stato hanno il domicilio fiscale nel comune nella cui anagrafe sono iscritte» (secondo comma) ed ancora che «Negli atti, contratti, denunzie e dichiarazioni che vengono presentati agli uffici finanziari deve essere indicato il comune di domicilio fiscale delle parti, con la precisazione dell'indirizzo solo ove espressamente richiesto» (quarto comma). «Le cause di variazione del domicilio fiscale hanno effetto dal sessantesimo giorno successivo a quello in cui si sono verificate» (quinto comma). 4.4.1 La normativa vigente ratione temporis (modificata successivamente dall’art. 2, comma 7, lettera a) del decreto legge n 16 del 2012, convertito, con modificazioni, dalla legge n. 44 del 2012, prevedeva, al comma quattro, «Negli atti, contratti, denunzie e dichiarazioni che vengono presentati agli uffici finanziari deve essere indicato il comune di domicilio fiscale delle parti». 4.5 Il successivo art. 60 del d.P.R. n. 600 del 1973, che, invece, detta specifiche disposizioni in tema di notificazione degli atti che per legge devono essere notificati al contribuente, prevede, al primo comma, che « la notificazione degli avvisi e degli altri atti che per legge devono essere notificati al contribuente è eseguita secondo le norme stabilite 12 dagli artt. 137 e seguenti del codice di procedura civile» e, alla lettera c), che «salvo il caso di consegna dell’atto o dell’avviso in mani proprie, la notificazione deve essere fatta nel domicilio fiscale del destinatario» e, al comma 3, che «Le variazioni e le modifiche dell’indirizzo hanno effetto, ai fini delle notifiche, dal trentesimo giorno successivo a quello dell’avvenuta variazione anagrafica». 4.6 Dunque, il domicilio fiscale coincide con il comune nella cui anagrafe si è iscritti e poiché il domicilio fiscale e la residenza sono concetti diversi (anche se, nella maggior parte dei casi e con specifico riferimento alle persone fisiche, coincidono), deve precisarsi che il secondo comma dell’art. 58, che disciplina l’ipotesi del trasferimento della propria residenza anagrafica in altro Comune, si riferisce specificamente alla variazione di «domicilio», mentre l’art. 60, comma terzo, del d.P.R. n. 600 del 1973, disciplina le variazioni dell'«indirizzo». 4.7 Anche questa Corte ha chiarito che «domicilio fiscale» ed «indirizzo» sono concetti diversi: il domicilio fiscale è un luogo predeterminato dalla legge secondo criteri obiettivi (art. 58 del d.P.R. n. 600 del 1973); l'indirizzo, invece, è il luogo fisico presso il quale il contribuente può essere reperito, ma sempre nell'ambito del domicilio fiscale stabilito dalla legge (art. 60 del d.P.R. n. 600 del 1973). Gli effetti della variazione del domicilio fiscale sono stabiliti dall'art. 58 del d.P.R. n. 600 del 1973, il quale prevede un'ultrattività del precedente domicilio fiscale di 60 giorni;
gli effetti della variazione dell'indirizzo nell'ambito del medesimo Comune di domicilio fiscale sono, invece, disciplinati dal successivo art. 60 del d.P.R. n. 600 del 1973, il quale prevede un'ultrattività del vecchio indirizzo di 30 giorni. (Cass., 6 ottobre 2017, n. 23334, in motivazione). 4.8 La giurisprudenza, in merito, ha affermato che «In tema di notificazione degli avvisi e degli altri atti che per legge devono essere comunicati al contribuente, ai sensi dell'art. 60 del d.P.R. n. 600 del 13 1973 (nel testo applicabile "ratione temporis"), gli effetti della variazione dell'indirizzo decorrono dal trentesimo giorno successivo a quello della comunicazione della variazione a cura del contribuente, e non da quello del perfezionamento formale dell'iscrizione anagrafica, essendo tale data variabile e difficilmente conoscibile, sia dal contribuente che dall'Amministrazione finanziaria, poiché non è prevista una rituale comunicazione agli interessati del relativo adempimento» (Cass., 22 dicembre 2021, n. 41137). Dunque, il riferimento alla «avvenuta variazione anagrafica» deve essere ricondotto al giorno della comunicazione della comunicazione della variazione d’indirizzo a cura del contribuente, mentre non rileva, per evidenti ragioni di certezza del diritto, il successivo perfezionamento formale dell’iscrizione anagrafica. 4.9 Tanto rilevato, deve premettersi che nella giurisprudenza di questa Corte è consolidato il principio che, in tema di notificazione degli avvisi di accertamento e degli altri atti che per legge devono essere notificati al contribuente, a norma dell'art. 58 del d.P.R. n. 600 del 1973, al dovere del contribuente di dichiarare un determinato domicilio, non corrisponde l'obbligo dell'amministrazione finanziaria di verificare e controllare l'attualità e l'esattezza del domicilio eletto, sicché, in caso di originaria difformità, non importa se per errore o per malizia, tra residenza anagrafica e domicilio indicato nella dichiarazione dei redditi, la notificazione dell'avviso di accertamento perfezionata presso quest'ultimo indirizzo (anche mediante compiuta giacenza) si deve ritenere valida (Cass., 13 giugno 2022, n. 18979; Cass., 20 maggio 2021, n. 13843; Cass., 14 dicembre 2016, n. 25680). 4.10 Come questa Corte ha precisato, una diversa interpretazione renderebbe del tutto priva di scopo l'indicazione della residenza nella dichiarazione dei redditi, prescritta nell’art. 58, comma 4, del d.P.R. n. 600 del 1973 (nella versione già modificata dall'art. 2, comma 7, lettera a), del decreto legge n. 16 del 2012, convertito, con modificazioni, dalla 14 legge n. 44 del 2012), e urterebbe contro il consolidato indirizzo di questa Corte secondo cui l'indicazione, nella dichiarazione dei redditi, della propria residenza (o di un proprio domicilio in un indirizzo diverso da quello di residenza, ma nell'ambito del medesimo comune ove il contribuente è fiscalmente domiciliato) va effettuata in buona fede, nel rispetto del principio dell'affidamento che deve conformare la condotta di entrambi i soggetti del rapporto tributario (cfr. Cass., 20 maggio 2021, n. 13843; Cass., 22 dicembre 2021, n. 41137; Cass., 21 luglio 2015, n. 15258; Cass., 10 maggio 2013, n. 11170). 4.11 Questi i principi di diritto statuiti da questa Corte al riguardo: -) «Ai sensi dell'art. 58 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, al dovere del contribuente di dichiarare un determinato domicilio o sede fiscale ed un determinato rappresentante legale, non corrisponde l'obbligo dell'Amministrazione finanziaria di verificare e controllare l'attualità e l'esattezza del domicilio eletto» (Cass., 29 novembre 2013, n. 26717 e, più di recente, Cass., 4 ottobre 2018, n. 24292; Cass., 20 febbraio 2020, n. 24292); -) «Laddove vi sia stata, da parte del contribuente, una valida elezione di domicilio, nel comune di domicilio fiscale, stante la precipua funzione dell'elezione detta, in rapporto alla ricezione degli atti tributari, non residua, per l'amministrazione, altra possibilità che eseguire la notificazione all'indirizzo del dichiarante, con la conseguente invalidazione della notificazione dell'atto impositivo eseguita in luogo diverso dal domicilio eletto» (Cass., 27 ottobre 2021, n. 30232); -) «In tema di accertamento delle imposte dei redditi, in caso di originaria difformità tra la residenza anagrafica e quella indicata nella dichiarazione dei redditi, è valida la notificazione dell'avviso perfezionatasi presso quest'ultimo indirizzo, atteso che l'indicazione del comune di domicilio fiscale e dell'indirizzo, da parte del contribuente, ai sensi dell'art. 58, comma 4, D.P.R. n. 600 del 1973, va effettuata in 15 buona fede e nel rispetto del principio di affidamento» (Cass., 18 dicembre 2019, n. 33611). 4.12 Va, inoltre, osservato che sul tema, costituisce ius receptum di questa Corte che: -) la disciplina delle notificazioni degli atti tributari si fonda sul criterio del domicilio fiscale e sull'onere preventivo del contribuente di indicare all'Ufficio tributario il proprio domicilio fiscale e di tenere detto ufficio costantemente informato delle eventuali variazioni (cfr. Cass., 17 agosto 2021, n. 22979; Cass., 29 aprile 2015, n. 8630; Cass., 28 novembre 2014, n. 25272); -) il mancato adempimento, originario o successivo, di tale onere di comunicazione legittima l'Ufficio procedente ad eseguire le notifiche comunque nel domicilio fiscale per ultimo noto, eventualmente nella forma semplificata di cui all’art. 60, lett. e), del d.P.R. n. 600 del 1973 (Cass., Cass., 28 novembre 2014, n. 25272; Cass., 20 gennaio 2011, n. 1206; -) è legittima l'effettuazione della notificazione degli atti tributari, da parte del messo notificatore, ai sensi dell’art. 60, comma 1, lett. e) del d.P.R n. 600 del 1973, nel caso in cui i mutamenti anagrafici siano intervenuti successivamente alla notifica medesima, in quanto l'ignoranza del nuovo indirizzo del contribuente non può addebitarsi all'amministrazione notificante, alla quale non può essere richiesta un'opera di investigazione che vada oltre quanto risultante dai registri pubblici (nella specie, i registri anagrafici comunali), avendo, peraltro, il legislatore posto a carico del contribuente l'onere di provvedere tempestivamente alle predette variazioni (Cass., 20 luglio 2011, n. 15919; Cass., 28 novembre 2013, n. 1440); -) il modello di notificazione in questione è già stato reputato in linea con un'interpretazione costituzionalmente orientata, in base alle considerazioni espresse dalla Corte, secondo cui la notificazione dell'avviso di accertamento in base all'art. 60, lett. e), del d.P.R. n. 600 16 del 1973 s'innesta nell'ambito di un preesistente rapporto con il fisco, che presuppone il compimento da parte del contribuente di atti idonei a mettere in moto il meccanismo impositivo, e non costituisce, quindi, un fatto imprevedibile per il destinatario, a carico del quale è posto, proprio per tale motivo, l'onere di eleggere domicilio nel luogo del proprio domicilio fiscale, ed in ogni caso di comunicare le variazioni (Cass., 3 aprile 2006, n. 7773); -) l’assolvimento di un tale onere, che si deve ritenere esteso all'indicazione di un indirizzo utile a consentire la notificazione, non risulta così gravoso da incidere sulle garanzie del contribuente, né si traduce in un ingiustificato privilegio per il fisco, essendo la norma conformata alla specificità del complessivo rapporto impositivo, nonché strumentale alle esigenze funzionali ed operative dell'amministrazione finanziaria, rispondenti all'interesse generale (Cass., 21 marzo 2014, n. 6661 e, da ultimo, Cass. 17 agosto 2021, n. 22979; Cass., 15 luglio 2021, n. 20152; Cass., 7 giugno 2021, n. 15739). 4.13 Quel che si ricava dai principi richiamati è, dunque, che, in materia di notificazione di atti impositivi, devono tenersi distinte due ipotesi: 1) l’ipotesi in cui il contribuente ha indicato nella dichiarazione dei redditi il domicilio fiscale e l’indirizzo (come si è visto, la precisazione dell’indirizzo è necessaria, ove espressamente richiesto, soltanto a partire dalla modifica apportata dall’art. 2, comma 7, lettera a) del decreto legge n 16 del 2012, convertito, con modificazioni, dalla legge n. 44 del 2012): la notificazione effettuata presso l’indirizzo indicato nella dichiarazione dei redditi deve ritenersi valida, nonostante tale indicazione sia difforme rispetto alle risultanze anagrafiche. Ed invero, per quanto diffusamente rilevato sopra, l’indirizzo una volta specificato legittima l'Ufficio procedente ad eseguire le notifiche comunque nel domicilio fiscale per ultimo noto, ovvero, nel caso di specie, in quello risultante dalla dichiarazione dei redditi oggetto di accertamento;
17 viene, infatti, in rilievo il principio stabilito dall’art. 44 cod. civ., che prevede che «Il trasferimento della residenza non può essere opposto ai terzi di buona fede, se non è stato denunciato nei modi prescritti dalla legge (primo comma)». 2) l’ipotesi in cui il contribuente non ha indicato (perché non previsto dalla legge) nella dichiarazione dei redditi l’indirizzo: in questo caso il contribuente non è onerato di comunicare il cambio di residenza e, in ogni caso, a prescindere da tale comunicazione, la nuova residenza deve essere tenuta in considerazione in tema di notifiche decorsi trenta giorni dall’avvenuta variazione della residenza. Si applica la disposizione di cui all’art. 60, comma 3, del d.P.R. n. 600 del 1973, secondo la quale «Le variazioni e le modifiche dell’indirizzo hanno effetto, ai fini delle notifiche, dal trentesimo giorno successivo a quello dell’avvenuta variazione anagrafica». 4.14 In tale delineato ambito interpretativo, deve essere ricondotta la giurisprudenza di questa Corte che, anche di recente, ha affermato che «Come questa Corte (Cass. n. 17109 del 2014, Cass. n. 4997 del 2001) ha avuto occasione di affermare, dal combinato disposto degli artt. 58, comma 2, primo periodo ("le persone fisiche residenti nel territorio dello Stato hanno il domicilio fiscale nel comune nella cui anagrafe sono iscritte"), e 60, comma 3, primo periodo, d.p.r. n. 600 del 1973 ("le variazioni e le modificazioni dell'indirizzo non risultanti dalla - dichiarazione annuale hanno effetto, ai fini delle notificazioni, dal sessantesimo giorno successivo a quello dell'intervenuta variazione anagrafica"), discende che, agli effetti dell'applicazione delle imposte sui redditi, il contribuente-persona fisica, in ipotesi di mera variazione o modificazione dell'indirizzo del suo domicilio fiscale non è assoggettato - a differenza delle persone giuridiche, società od enti privi di personalità giuridica (art. 60 comma 3 secondo e terzo periodo) - ad alcuno specifico onere della relativa comunicazione all'ufficio tributario competente, in quanto è la stessa legge ad attribuire 18 efficacia, ai fini delle notificazioni di cui all'art. 60 comma 1, alla intervenuta variazione anagrafica dopo il decorso di un termine dilatorio, stabilito, con ogni evidenza, a favore degli uffici tributari che debbano eseguire una delle notificazioni stesse (v. anche Cass. n. 12310 del 2006)» (Cass., 22 dicembre 2021, n. 41137, citata, in motivazione). 4.15 Più specificamente, questa Corte ha affermato che «agli effetti dell'applicazione delle imposte sui redditi, il contribuente-persona fisica, in ipotesi di mera variazione o modificazione dell'indirizzo del suo domicilio fiscale, non è assoggettato - a differenza delle persone giuridiche, società od enti privi di personalità giuridica (art. 60, comma 3, secondo e terzo periodo) - ad alcuno specifico onere di comunicazione all'ufficio tributario competente, in quanto è la stessa legge ad attribuire efficacia, ai fini delle notificazioni di cui all'art. 60, comma 1, alla intervenuta variazione anagrafica dopo il decorso di un termine dilatorio (legittimamente previsto dal legislatore per agevolare l'attività degli uffici finanziari a tutela degli interessi di carattere generale di cui sono portatori, ma da contenere, secondo la citata sentenza dei giudici costituzionali, entro limiti idonei a tutelare anche il contribuente), essendo evidente che se un onere può porsi a carico del contribuente è, piuttosto, quello della iscrizione anagrafica della variazione o modificazione dell'indirizzo, secondo lo specifico ordinamento che la disciplina» (Cass., 2 marzo 2007, n. 4925, in motivazione;
Cass., 4 aprile 2001, n. 4997). 4.16 Nel caso in esame, l’avviso di accertamento è stato notificato in data 19 dicembre 2013, a Milano in via Monviso, n. 35 e lo stesso contribuente ha affermato, come già rilevato sopra, che questo corrispondeva all’indirizzo (via Monviso, n. 35) e domicilio fiscale (Milano) fornito nella dichiarazione dei redditi, circostanza questa che rende del tutto irrilevante il fatto che il contribuente risieda dal 22 dicembre 2011 a Milano, in via Pisacane, n. 16, non essendo opponibile 19 all’Ufficio la variazione dell’indirizzo in mancanza della prova che tale variazione fosse stata denunciata nei modi prescritti dalla legge. Il tutto, infatti, improntato al canone della buona fede e nel rispetto del principio dell'affidamento, espressamente richiamati dalla giurisprudenza di questa Corte, che devono conformare la condotta di entrambi i soggetti del rapporto tributario e nel cui ambito va ricondotta l’ulteriore circostanza che il ricorrente, ricevuto l’invito n. 100889/2013, in data 15 ottobre 2013 a Milano, in via Monviso, n. 35 (dunque due mesi prima della data del 19 dicembre 2013 e, comunque, dopo quasi due anni dalla variazione di residenza, avvenuta il 22 dicembre 2011), ha delegato un professionista a comparire avanti il responsabile del procedimento in data 7 novembre 2013, per fornire chiarimenti su alcune operazioni bancarie e, in quella sede, il professionista delegato dal ricorrente nulla è stato riferito in merito al cambio dell’indirizzo indicato nella dichiarazione dei redditi. Sul punto, peraltro, va evidenziato che il ricorrente si limita genericamente ad affermare di avere ricevuto la notizia dell’invito a comparire «casualmente e aliunde». La decisione dei giudici di secondo grado, laddove richiamano la notifica dell’invito n. 100889/2013 del 15 ottobre 2013, specificando che il contribuente nulla aveva eccepito alcunché in sede di contraddittorio endoprocedimentale tramite il suo delegato, è, dunque, conforme ai principi suesposti. La Commissione tributaria regionale correttamente ha ritenuto valida la notificazione dell’avviso di accertamento effettuata presso il domicilio fiscale (Milano) e l'indirizzo di via Monviso, n. 35; è pacifico, in atti, che il contribuente fosse iscritto nell’anagrafe e avesse il domicilio fiscale nel comune di Milano e la residenza in via Monviso, n. 35, quindi la notifica effettuata presso quel Comune e quell’indirizzo, entrambi indicati dallo stesso contribuente nella dichiarazione dei redditi è valida;
di contro, non risulta acquisita in atti alcuna prova del denunciato mutamento 20 dell’indirizzo nei modi di legge (fermo restando il domicilio fiscale nel Comune di Milano). Piuttosto, i due elementi fattuali certi, la presenza di un delegato del contribuente in data 7 novembre 2013 presso gli uffici dell’Agenzia delle Entrate e la ricezione dell’atto da parte del portiere fanno propendere per la sussistenza della buona fede in capo all’Ufficio. In conclusione, una volta che il contribuente ha assolto all’onere di indicare nella dichiarazione dei redditi il domicilio fiscale, specificando anche la residenza (Milano, via Monvisio, n. 35), il mancato adempimento dell’onere di comunicare nei modi di legge la variazione della residenza (con conseguente annotazione della stessa nei registri anagrafici), legittima l'Ufficio procedente ad eseguire le notifiche comunque nel domicilio fiscale e luogo di residenza dichiarati dal contribuente e per ultimo noti. 5. Per le ragioni di cui sopra, il ricorso deve essere rigettato e il ricorrente va condannato al pagamento delle spese processuali, sostenute dalla Agenzia controricorrente e liquidate come in dispositivo, nonché al pagamento dell'ulteriore importo, previsto per legge e pure indicato in dispositivo. 5.1 Nessuna statuizione sulle spese va assunta nei confronti della società Equitalia Nord che non ha svolto difese.
P.Q.M.
La Corte rigetta il ricorso e condanna il ricorrente al pagamento, in favore della Agenzia controricorrente, delle spese del giudizio di legittimità, che liquida in euro 7.500,00 per compensi, oltre alle spese prenotate a debito. Ai sensi dell’art. 13, comma 1 quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall’art. 1, comma 17, della legge n. 228 del 2012, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte del ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a 21 quello dovuto per il ricorso principale, a norma del comma 1 bis, dello stesso articolo 13, ove dovuto. Così deciso in Roma, in data 17 ottobre 2023.
- ricorrente -
contro Agenzia delle Entrate, nella persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall'Avvocatura generale dello Stato, presso i cui uffici è elettivamente domiciliata, in Roma, via dei Portoghesi, n. 12. - controricorrente – Civile Sent. Sez. 5 Num. 36217 Anno 2023 Presidente: BRUSCHETTA ERNESTINO LUIGI Relatore: CARADONNA LUNELLA Data pubblicazione: 28/12/2023 2 e nei confronti di Equitalia Nord, nella persona del legale rappresentante pro tempore;
-intimata- avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della LOMBARDIA, n. 2953/15, depositata in data 30 giugno 2015, non notificata;
udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 17 ottobre 2023 dal Consigliere Lunella Caradonna;
udito il P.M., in persona del Sostituto Procuratore Generale, dott. PP EL, che ha concluso per la cassazione senza rinvio della sentenza impugnata;
udito, per la parte ricorrente, l'Avv. Alessandro Sacca, che ha chiesto l’accoglimento del ricorso per cassazione;
udito per la parte controricorrente, l’Avv. Alfonso Peluso, che ha chiesto il rigetto del ricorso per cassazione;
FATTI DI CAUSA 1. ST RC PP ha proposto appello avverso la sentenza della Commissione tributaria di Milano n. 11271/14, che aveva respinto l’impugnazione avente ad oggetto l’avviso di presa in carico n. 06877201400018360000 del 6 giugno 2014, emesso da Equitalia Nord s.p.a., per l'attività di riscossione di tributi relativi all’avviso di accertamento n. T9D012E04578/2013, assumendo che l’avviso di accertamento era stato notificato in Milano, via Monviso, n. 35 e non già in via Pisacane, n. 16. 2. La Commissione tributaria regionale, dopo avere preso atto dell’intervenuto annullamento parziale emesso dall’Ufficio in autotutela (che aveva annullato le maggiori imposte accertate in relazione alla ripresa a tassazione dei prelevamenti bancari non giustificati per un importo di euro 119.500,00), ha rigettato l’appello, ritenendo che, nel 3 caso in esame, come bene era stato messo in evidenza dai giudici di primo grado, il contribuente, in via Monviso 16, aveva avuto notificato, da parte dell'Ufficio tributario, l’invito n. 100889/2013 del 15 ottobre 2013 e, in sede di instaurazione del contraddittorio lo stesso, tramite un suo delegato, nulla aveva eccepito sul predetto indirizzo e, pertanto, il conseguente avviso di accertamento era stato notificato dall’Ufficio allo stesso indirizzo nelle forme di legge, per cui dall'appellante non poteva essere invocato un comportamento non corretto dell'Ufficio che, in buona fede, era stato fuorviato dal precedente modo di operare dello stesso contribuente;
di conseguenza, come bene evidenziato dai giudici di primo grado, la regolare notifica dell'avviso di accertamento suindicato, non impugnato, rendeva intempestivo il ricorso avverso l'avviso di presa in carico, di cui era causa. 3. ST RC PP ha proposto ricorso per cassazione con atto affidato a due motivi. 4. L'Agenzia delle Entrate resiste con controricorso. 5. La Procura Generale della Corte di Cassazione ha depositato conclusioni scritte, con le quali ha chiesto la cassazione senza rinvio della sentenza impugnata. 6. ST RC PP ha depositato memoria. MOTIVI DELLA DECISIONE 1. Deve premettersi che le Sezioni Unite di questa Corte hanno affermato che l'art. 19 del decreto legislativo n. 546 del 1992 contiene il «catalogo» degli «atti impugnabili», cioè degli atti che, se ritualmente notificati, comportano, in ragione della loro ritenuta natura immediatamente impositiva, l'onere della impugnazione, a pena della cristallizzazione della pretesa in essi contenuta e che la tassatività di detta elencazione va riferita non tanto ai singoli atti nominativamente indicati, ma piuttosto alla individuazione di «categorie» di atti, 4 considerate in relazione agli effetti giuridici da quelli prodotti, con la conseguenza che la norma è suscettibile, in presenza di determinate condizioni, di interpretazione estensiva, in ossequio alle norme costituzionali di tutela del contribuente (artt. 24 e 53 Cost.) e di buon andamento della p.a. (art. 97 Cost.); ciò con la precisazione, quanto agli atti per i quali si ritenga di ammettere la possibilità di una tutela di natura «anticipata», della mera facoltatività dell'impugnazione, il cui mancato esercizio non determina alcuna conseguenza sfavorevole in ordine alla possibilità di contestare la pretesa in un secondo momento, quando cioè essa si vesta della forma autoritativa di uno degli atti espressamente indicati nell'art. 19 citato (Cass., Sez. U., 16 gennaio 2015, n. 640). 1.1 Più di recente, questa Corte, con specifico riferimento all’avviso di presa in carico, dando continuità all’orientamento delle Sezioni unite citate, ha affermato che l’avviso di presa in carico non ha capacità di incisione unilaterale sui profili sostanziali, né involge lesioni agli aspetti processuali, comportando limitazioni all’azione. Esso è pertanto estraneo alla categoria degli atti autonomamente impugnabili, per cui consentirne la ricorribilità significa avvallare la «retrodatazione» dell’interesse ad agire che da attuale diverrebbe eventuale e che, tuttavia, è differente la circostanza quando l’avviso di presa in carico sia il primo atto con cui si manifesta, palesandosi, un precedente provvedimento lesivo, che potrebbe essere espresso, tacito o anche presupposto e ha concluso, precisando che, «una armonica lettura dei principi di efficacia, efficienza ed economicità della tutela giudiziaria e di ragionevole durata del processo come distillati dalla Corte EDU, dagli organismi euro unitari, alla luce dei principi costituzionali e dell’elaborazione processuale civilistica conduce a ritenere che l’originario elenco di atti impugnabili da tempo non costituisca più numero chiuso, ma possa essere integrato secondo due direttrici: per un verso, consentendo il ricorso avverso tutti quegli atti di natura 5 provvedimentale capaci di modificare unilateralmente e autoritativamente le situazioni giuridiche soggettive del contribuente, sia sui profili sostanziali che processuali;
per un altro verso, consentendo (ed imponendo, a pena di decadenza), l’impugnazione di quegli atti che non appartengano alla prima categoria, ma che costituiscano il primo atto notificato o comunque pienamente conosciuto o legalmente conoscibile dalla parte contribuente, successivo ad un atto impugnabile, ma non formalmente comunicato e che, quindi, si palesa tramite la comunicazione dell’atto successivo, non autonomamente lesivo. In tal caso, l’impugnazione del secondo atto, non lesivo, è funzionale ad attrarre alla cognizione anche l’atto lesivo, ma non (fino ad allora) conosciuto» (Cass., 19 luglio 2023, n. 21254, in motivazione). 1.2 Tale è il caso in esame, ove il ricorrente ha impugnato l’avviso di presa in carico n. 06877201400018360000 del 6 giugno 2014, emesso da Equitalia Nord s.p.a., per l'attività di riscossione di tributi relativi all’avviso di accertamento n. T9D012E04578/2013, lamentando di non avere ricevuto la notifica del predetto avviso di accertamento, con la conseguenza che l’avviso di presa in carico, nella causa in esame, costituisce la prima comunicazione di esistenza di un atto tributario di natura provvedimentale. 2. Il primo mezzo deduce la violazione e/o erronea e/o falsa applicazione e/o interpretazione, in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., delle norme di cui agli artt. 137 e ss. cod. proc. civ. e del d.P.R. n. 600/1973, in materia di notificazione degli atti tributari da parte del Fisco nei confronti del contribuente e conseguente violazione e/o erronea e/o falsa applicazione e/o interpretazione sempre in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., delle norme in materia di inesistenza e/o nullità insanabile dell'avviso di accertamento per nullità insanabile e/o inesistenza della notifica. L’accertamento impugnato doveva essere dichiarato, ex tunc 6 inesistente e/o nullo, per inesistenza e/o nullità insanabile, perché la notifica degli atti tributari effettuata presso indirizzo diverso da quello di residenza anagrafica del contribuente era affetta da inesistenza e/o nullità insanabile. Non rilevava che il contribuente avesse ricevuto un precedente atto tributario alla precedente residenza anagrafica (rimasta all'epoca ancora come residenza fiscale) e non a quella anagrafica. La sentenza impugnata aveva violato ed erroneamente e falsamente applicato e interpretato i principi costituzionali di difesa ex art. 24 Cost., del giusto processo e della effettività del contraddittorio ex art. 111 Cost., oltre che di correttezza dell'azione amministrativa ex art. 96 Cost, in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.. Il contribuente aveva trasferito la propria residenza anagrafica sin dal dicembre dell'anno 2011, come risultava dalla documentazione versata in atti (certificato di residenza), ragione per cui l'Agenzia delle Entrate avrebbe potuto accertarsi dell'effettiva residenza anagrafica del contribuente con un accesso alle proprie banche dati, essendo tale ricerca suo preciso onere e dovere. La sentenza impugnata aveva violato ed erroneamente e falsamente applicato e interpretato le norme di cui agli artt. 58, comma secondo, e 60 del d.P.R. n. 600/1973 in materia di notificazione degli atti tributari da parte del Fisco nei confronti del contribuente, in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ. e quanto alla nullità insanabile e/o inesistenza della notifica per violazione delle norme di cui all'art. 60, lett. c), del d.P.R. n. 600/1973. Il contribuente non aveva alcun obbligo di comunicare la variazione dell'indirizzo di residenza all'Ufficio fiscale, obbligo che, ai sensi dell’art. 60, comma 3, del d.P.R. n. 600, ricadeva esclusivamente sulle persone giuridiche. La sentenza impugnata aveva violato ed erroneamente e falsamente applicato e interpretato le norme di cui agli artt. 137, 138, 139 e ss. cod. proc. civ. e, per l'effetto, quanto alla nullità insanabile e/o inesistenza della notifica dell'avviso di accertamento le norme sulle notificazioni di cui agli artt. 137 e ss. cod. 7 proc. civ., in quanto non operava alcuna presunzione di conoscenza del processo di accertamento tributario, da parte del contribuente, a seguito della acquisita conoscenza, da parte del contribuente, anche di uno soltanto degli atti di cui si componeva tale procedimento. Era vero il contrario e cioè che l'inesistenza o la nullità di un atto inficiava e si estendeva anche a quelli successivi ed a quelli precedenti. La sentenza impugnata aveva violato e falsamente ed erroneamente applicato la norma di cui all'art. 139 c.p.c. in materia di notificazione degli atti tributari effettuata in luogo diverso dalla residenza anagrafica e non a mani proprie del contribuente, ma a mani di soggetto non convivente o non stabilmente convivente con il destinatario della notifica, in relazione all'art. 360, primo comma, n., 3, cod. proc. civ., in quanto l’avviso di accertamento impugnato era stato notificato nei confronti del ricorrente a mezzo del servizio postale, presso l'indirizzo di Milano, Via Monviso n. 35, ove il contribuente non risiedeva più ormai da anni, in quanto risiedeva dal 22 dicembre 2011 in Milano, in Via Pisacane n. 16. Inoltre, nel caso di specie, l'atto era stato ritirato non da un familiare, ma dalla portinaia dello stabile, soggetto con il quale il contribuente non aveva alcun tipo di legame, non essendo egli da anni residente in [...]. La sentenza impugnata aveva violato ed erroneamente e falsamente applicato e interpretato le norme di cui all'art. 60 del d.P.R. n. 600/1972 per mancanza delle ricerche sottese alla ricerca del destinatario e dei di lui familiari nonché per mancanza di delega al ritiro della portinaia dello stabile, in quanto la notifica era stata effettuata ad indirizzo ove il contribuente non risiedeva da anni e ad un soggetto non munito di espressa delega al ritiro degli atti. 3. Il secondo mezzo deduce la nullità e/o illegittimità della sentenza impugnata per violazione e/o falsa applicazione degli artt. 132, 134 cod. proc. civ., 118, comma primo, disp. att. cod. proc. civ., 111, comma sesto, Cost., in relazione all'art. 360, primo comma, nn. 4 e 5, cod. proc. civ., per omesso esame di un fatto decisivo oggetto di 8 discussione tra le parti. La Commissione tributaria regionale aveva completamente omesso di analizzare e/o motivare il punto di fatto oggetto del giudizio, vale a dire la notifica dell'avviso di accertamento al domicilio fiscale, anziché alla residenza anagrafica. La Commissione tributaria regionale avrebbe dovuto indicare le norme di diritto da applicare al luogo di notifica dell'avviso di accertamento, i parametri ermeneutici ed esegetici nonché, eventualmente, la giurisprudenza che avvalorava tale orientamento. Nel caso di specie, la sentenza impugnata non spiegava alcuno dei presupposti fattuali della valutazione conclusiva della correttezza dell'iter notificatorio, trattandosi di affermazione meramente tautologica, mentre del tutto errata in diritto era la conclusione della Commissione tributaria regionale, che richiamava per relationem la sentenza della Commissione tributaria provinciale, fondandosi su semplici presunzioni non supportate da valide argomentazioni di diritto, difettando, quindi, tanto la individuazione dei fatti rilevati, quanto il criterio logico utilizzato per pervenire all'enunciato valutativo su quei fatti. Il giudice di appello aveva omesso altresì di spiegare perché erano prive di pregio le doglianze contenute nell'atto di appello, anziché, come era suo preciso obbligo, esaminarle, con la facoltà ovviamente di confutarle, spiegandone però i motivi. 4. L’esame delle esposte censure porta al rigetto del primo motivo di ricorso, con assorbimento del secondo motivo. 4.1 Giova precisare, in punto di ricostruzione fattuale, che il contribuente è un professionista (dottore commercialista) che, in relazione all’attività professionale svolta nel 2008, aveva presentato il modello di dichiarazione dei redditi (Moc. Unico PF/2009), da cui risultavano dichiarati compensi professionali per euro 17.435,00 e un reddito di lavoro autonomo di euro 9.317,00. L’Ufficio, a norma dell’art. 39, commi 1 e 3, del d.P.R. n. 600 del 1973, a seguito di accertamenti bancari eseguiti ex art. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973, aveva emesso 9 l’avviso di accertamento n. T9D012EW04578, con il quale era stato accertato come reddito di lavoro autonomo la somma di euro 289.947,00, oltre che la mancata presentazione della dichiarazione ai fini Irap. L’Ufficio, dunque, aveva proceduto alla ricostruzione del reddito di lavoro autonomo ai fini Irpef e relative addizionali, ai fini Iva e ai fini Irap. Per detto atto impositivo era stata richiesta la notifica, a mezzo servizio postale, con raccomandata A/R 76342815474-9, presso la precedente residenza sita a Milano via Monviso, n. 35 (numero civico per evidente errore materiale indicato nella sentenza impugnata con il n. 16) e non già presso l’attuale residenza sita a Milano, via Pisacane, n. 16, variata in data 22 dicembre 2011. L’indirizzo di Milano, via Monviso, n. 35, per come affermato dallo stesso ricorrente, alle pagine 28 e 29 del ricorso per cassazione, oltre che nel secondo motivo del ricorso per cassazione, altro non era che il domicilio fiscale indicato dallo stesso nella dichiarazione dei redditi oggetto di accertamento. Il professionista, poi, aveva ricevuto l’invito n. 100889/2013, notificato in data 15 ottobre 2013, la cui conoscenza, secondo quanto affermato dallo stesso ricorrente, dapprima a pag. 7 e poi a pag. 18 del ricorso per cassazione era avvenuta «casualmente et aliunde», con il quale l’Ufficio aveva chiesto di comparire avanti al responsabile del procedimento in data 7 novembre 2013, per fornire chiarimenti su alcune operazioni bancarie, cui era stato delegato un professionista che si era effettivamente presentato presso l’Ufficio. Il ricorrente era venuto a conoscenza dell’avviso di accertamento n. T9D012EW04578 a seguito della ricezione della raccomandata di presa in carico da parte di Equitalia Nord il 23 giugno 2014, in quanto detto avviso era stato notificato in data 19 dicembre 2013 presso l’indirizzo di via Monviso, n. 35, Milano, che era la sua precedente residenza anagrafica (cfr. pag. 15 del ricorso per cassazione) 4.2 Ciò posto deve premettersi l’art. 2 del d.P.R. n. 917 del 1986, ai fini delle imposte dirette, dispone, al comma 1 che «Soggetti passivi 10 dell’ sono le persone fisiche, residenti e non residenti nel dello » e al comma 2, che «Si considerano residenti le persone che per la maggior parte del periodo d’imposta sono iscritte nelle anagrafi della popolazione residente o hanno nel territorio dello Stato il o la residenza ai sensi del codice civile». Secondo l’art. 43 cod. civ. (la cui nozione di residenza, per come affermato da questa Corte, si applica sia per le imposte sui redditi, che per l’Iva, Cass., 27 luglio 2011, n. 14071) il domicilio di una persona è il luogo in cui ha stabilito la sede principale dei suoi interessi, mentre la residenza è il luogo in cui ha la dimora abituale. L’art. 44 cod. civ, poi, prevede che «Il trasferimento della residenza non può essere opposto ai terzi di buona fede, se non è stato denunciato nei modi prescritti dalla legge (primo comma)». «Quando una persona ha nel medesimo luogo il domicilio e la residenza e trasferisce questa altrove, di fronte ai terzi di buona fede si considera trasferito pure il domicilio, se non si è fatta una diversa dichiarazione nell'atto in cui è stato denunciato il trasferimento della residenza»(secondo comma). 4.2.1 Come si vede, dunque, ai fini Irpef il requisito per essere considerato soggetto d’imposta è legato non solo alla residenza, ma alla nozione più ampia di domicilio. 4.3 Ai fini della determinazione della territorialità dell’Iva, imposta che pure rileva nella vicenda in esame, l’art. 7, primo comma, lett. d), specifica che «per “soggetto passivo stabilito nel territorio dello Stato" si intende un soggetto passivo domiciliato nel territorio dello Stato o ivi residente che non abbia stabilito il domicilio all'estero, ovvero una stabile organizzazione nel territorio dello Stato di soggetto domiciliato e residente all'estero, limitatamente alle operazioni da essa rese o ricevute. Per i soggetti diversi dalle persone fisiche si considera domicilio il luogo in cui si trova la sede legale e residenza quello in cui si trova la sede effettiva» 11 4.3.1 In questa ipotesi, che corrisponde all'ordinario criterio di imposizione fondato sul principio di territorialità, l'IVA è dovuta, a norma dell'art. 17, comma 1, del decreto citato, esclusivamente dal prestatore del servizio, che ne costituisce l'unico soggetto passivo e le prestazioni di servizi si considerano effettuate nel territorio dello Stato quando sono rese da soggetti che hanno il domicilio nel territorio stesso o da soggetti ivi residenti che non abbiano stabilito il domicilio all'estero. 4.4 Ciò posto, l’art. 58 del d.P.R. n. 600 del 1973, ai fini dell’applicazione delle imposte sui redditi, prevede che «Agli effetti dell'applicazione delle imposte sui redditi ogni soggetto si intende domiciliato in un comune dello Stato, giusta le disposizioni seguenti» (primo comma), «Le persone fisiche residenti nel territorio dello Stato hanno il domicilio fiscale nel comune nella cui anagrafe sono iscritte» (secondo comma) ed ancora che «Negli atti, contratti, denunzie e dichiarazioni che vengono presentati agli uffici finanziari deve essere indicato il comune di domicilio fiscale delle parti, con la precisazione dell'indirizzo solo ove espressamente richiesto» (quarto comma). «Le cause di variazione del domicilio fiscale hanno effetto dal sessantesimo giorno successivo a quello in cui si sono verificate» (quinto comma). 4.4.1 La normativa vigente ratione temporis (modificata successivamente dall’art. 2, comma 7, lettera a) del decreto legge n 16 del 2012, convertito, con modificazioni, dalla legge n. 44 del 2012, prevedeva, al comma quattro, «Negli atti, contratti, denunzie e dichiarazioni che vengono presentati agli uffici finanziari deve essere indicato il comune di domicilio fiscale delle parti». 4.5 Il successivo art. 60 del d.P.R. n. 600 del 1973, che, invece, detta specifiche disposizioni in tema di notificazione degli atti che per legge devono essere notificati al contribuente, prevede, al primo comma, che « la notificazione degli avvisi e degli altri atti che per legge devono essere notificati al contribuente è eseguita secondo le norme stabilite 12 dagli artt. 137 e seguenti del codice di procedura civile» e, alla lettera c), che «salvo il caso di consegna dell’atto o dell’avviso in mani proprie, la notificazione deve essere fatta nel domicilio fiscale del destinatario» e, al comma 3, che «Le variazioni e le modifiche dell’indirizzo hanno effetto, ai fini delle notifiche, dal trentesimo giorno successivo a quello dell’avvenuta variazione anagrafica». 4.6 Dunque, il domicilio fiscale coincide con il comune nella cui anagrafe si è iscritti e poiché il domicilio fiscale e la residenza sono concetti diversi (anche se, nella maggior parte dei casi e con specifico riferimento alle persone fisiche, coincidono), deve precisarsi che il secondo comma dell’art. 58, che disciplina l’ipotesi del trasferimento della propria residenza anagrafica in altro Comune, si riferisce specificamente alla variazione di «domicilio», mentre l’art. 60, comma terzo, del d.P.R. n. 600 del 1973, disciplina le variazioni dell'«indirizzo». 4.7 Anche questa Corte ha chiarito che «domicilio fiscale» ed «indirizzo» sono concetti diversi: il domicilio fiscale è un luogo predeterminato dalla legge secondo criteri obiettivi (art. 58 del d.P.R. n. 600 del 1973); l'indirizzo, invece, è il luogo fisico presso il quale il contribuente può essere reperito, ma sempre nell'ambito del domicilio fiscale stabilito dalla legge (art. 60 del d.P.R. n. 600 del 1973). Gli effetti della variazione del domicilio fiscale sono stabiliti dall'art. 58 del d.P.R. n. 600 del 1973, il quale prevede un'ultrattività del precedente domicilio fiscale di 60 giorni;
gli effetti della variazione dell'indirizzo nell'ambito del medesimo Comune di domicilio fiscale sono, invece, disciplinati dal successivo art. 60 del d.P.R. n. 600 del 1973, il quale prevede un'ultrattività del vecchio indirizzo di 30 giorni. (Cass., 6 ottobre 2017, n. 23334, in motivazione). 4.8 La giurisprudenza, in merito, ha affermato che «In tema di notificazione degli avvisi e degli altri atti che per legge devono essere comunicati al contribuente, ai sensi dell'art. 60 del d.P.R. n. 600 del 13 1973 (nel testo applicabile "ratione temporis"), gli effetti della variazione dell'indirizzo decorrono dal trentesimo giorno successivo a quello della comunicazione della variazione a cura del contribuente, e non da quello del perfezionamento formale dell'iscrizione anagrafica, essendo tale data variabile e difficilmente conoscibile, sia dal contribuente che dall'Amministrazione finanziaria, poiché non è prevista una rituale comunicazione agli interessati del relativo adempimento» (Cass., 22 dicembre 2021, n. 41137). Dunque, il riferimento alla «avvenuta variazione anagrafica» deve essere ricondotto al giorno della comunicazione della comunicazione della variazione d’indirizzo a cura del contribuente, mentre non rileva, per evidenti ragioni di certezza del diritto, il successivo perfezionamento formale dell’iscrizione anagrafica. 4.9 Tanto rilevato, deve premettersi che nella giurisprudenza di questa Corte è consolidato il principio che, in tema di notificazione degli avvisi di accertamento e degli altri atti che per legge devono essere notificati al contribuente, a norma dell'art. 58 del d.P.R. n. 600 del 1973, al dovere del contribuente di dichiarare un determinato domicilio, non corrisponde l'obbligo dell'amministrazione finanziaria di verificare e controllare l'attualità e l'esattezza del domicilio eletto, sicché, in caso di originaria difformità, non importa se per errore o per malizia, tra residenza anagrafica e domicilio indicato nella dichiarazione dei redditi, la notificazione dell'avviso di accertamento perfezionata presso quest'ultimo indirizzo (anche mediante compiuta giacenza) si deve ritenere valida (Cass., 13 giugno 2022, n. 18979; Cass., 20 maggio 2021, n. 13843; Cass., 14 dicembre 2016, n. 25680). 4.10 Come questa Corte ha precisato, una diversa interpretazione renderebbe del tutto priva di scopo l'indicazione della residenza nella dichiarazione dei redditi, prescritta nell’art. 58, comma 4, del d.P.R. n. 600 del 1973 (nella versione già modificata dall'art. 2, comma 7, lettera a), del decreto legge n. 16 del 2012, convertito, con modificazioni, dalla 14 legge n. 44 del 2012), e urterebbe contro il consolidato indirizzo di questa Corte secondo cui l'indicazione, nella dichiarazione dei redditi, della propria residenza (o di un proprio domicilio in un indirizzo diverso da quello di residenza, ma nell'ambito del medesimo comune ove il contribuente è fiscalmente domiciliato) va effettuata in buona fede, nel rispetto del principio dell'affidamento che deve conformare la condotta di entrambi i soggetti del rapporto tributario (cfr. Cass., 20 maggio 2021, n. 13843; Cass., 22 dicembre 2021, n. 41137; Cass., 21 luglio 2015, n. 15258; Cass., 10 maggio 2013, n. 11170). 4.11 Questi i principi di diritto statuiti da questa Corte al riguardo: -) «Ai sensi dell'art. 58 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, al dovere del contribuente di dichiarare un determinato domicilio o sede fiscale ed un determinato rappresentante legale, non corrisponde l'obbligo dell'Amministrazione finanziaria di verificare e controllare l'attualità e l'esattezza del domicilio eletto» (Cass., 29 novembre 2013, n. 26717 e, più di recente, Cass., 4 ottobre 2018, n. 24292; Cass., 20 febbraio 2020, n. 24292); -) «Laddove vi sia stata, da parte del contribuente, una valida elezione di domicilio, nel comune di domicilio fiscale, stante la precipua funzione dell'elezione detta, in rapporto alla ricezione degli atti tributari, non residua, per l'amministrazione, altra possibilità che eseguire la notificazione all'indirizzo del dichiarante, con la conseguente invalidazione della notificazione dell'atto impositivo eseguita in luogo diverso dal domicilio eletto» (Cass., 27 ottobre 2021, n. 30232); -) «In tema di accertamento delle imposte dei redditi, in caso di originaria difformità tra la residenza anagrafica e quella indicata nella dichiarazione dei redditi, è valida la notificazione dell'avviso perfezionatasi presso quest'ultimo indirizzo, atteso che l'indicazione del comune di domicilio fiscale e dell'indirizzo, da parte del contribuente, ai sensi dell'art. 58, comma 4, D.P.R. n. 600 del 1973, va effettuata in 15 buona fede e nel rispetto del principio di affidamento» (Cass., 18 dicembre 2019, n. 33611). 4.12 Va, inoltre, osservato che sul tema, costituisce ius receptum di questa Corte che: -) la disciplina delle notificazioni degli atti tributari si fonda sul criterio del domicilio fiscale e sull'onere preventivo del contribuente di indicare all'Ufficio tributario il proprio domicilio fiscale e di tenere detto ufficio costantemente informato delle eventuali variazioni (cfr. Cass., 17 agosto 2021, n. 22979; Cass., 29 aprile 2015, n. 8630; Cass., 28 novembre 2014, n. 25272); -) il mancato adempimento, originario o successivo, di tale onere di comunicazione legittima l'Ufficio procedente ad eseguire le notifiche comunque nel domicilio fiscale per ultimo noto, eventualmente nella forma semplificata di cui all’art. 60, lett. e), del d.P.R. n. 600 del 1973 (Cass., Cass., 28 novembre 2014, n. 25272; Cass., 20 gennaio 2011, n. 1206; -) è legittima l'effettuazione della notificazione degli atti tributari, da parte del messo notificatore, ai sensi dell’art. 60, comma 1, lett. e) del d.P.R n. 600 del 1973, nel caso in cui i mutamenti anagrafici siano intervenuti successivamente alla notifica medesima, in quanto l'ignoranza del nuovo indirizzo del contribuente non può addebitarsi all'amministrazione notificante, alla quale non può essere richiesta un'opera di investigazione che vada oltre quanto risultante dai registri pubblici (nella specie, i registri anagrafici comunali), avendo, peraltro, il legislatore posto a carico del contribuente l'onere di provvedere tempestivamente alle predette variazioni (Cass., 20 luglio 2011, n. 15919; Cass., 28 novembre 2013, n. 1440); -) il modello di notificazione in questione è già stato reputato in linea con un'interpretazione costituzionalmente orientata, in base alle considerazioni espresse dalla Corte, secondo cui la notificazione dell'avviso di accertamento in base all'art. 60, lett. e), del d.P.R. n. 600 16 del 1973 s'innesta nell'ambito di un preesistente rapporto con il fisco, che presuppone il compimento da parte del contribuente di atti idonei a mettere in moto il meccanismo impositivo, e non costituisce, quindi, un fatto imprevedibile per il destinatario, a carico del quale è posto, proprio per tale motivo, l'onere di eleggere domicilio nel luogo del proprio domicilio fiscale, ed in ogni caso di comunicare le variazioni (Cass., 3 aprile 2006, n. 7773); -) l’assolvimento di un tale onere, che si deve ritenere esteso all'indicazione di un indirizzo utile a consentire la notificazione, non risulta così gravoso da incidere sulle garanzie del contribuente, né si traduce in un ingiustificato privilegio per il fisco, essendo la norma conformata alla specificità del complessivo rapporto impositivo, nonché strumentale alle esigenze funzionali ed operative dell'amministrazione finanziaria, rispondenti all'interesse generale (Cass., 21 marzo 2014, n. 6661 e, da ultimo, Cass. 17 agosto 2021, n. 22979; Cass., 15 luglio 2021, n. 20152; Cass., 7 giugno 2021, n. 15739). 4.13 Quel che si ricava dai principi richiamati è, dunque, che, in materia di notificazione di atti impositivi, devono tenersi distinte due ipotesi: 1) l’ipotesi in cui il contribuente ha indicato nella dichiarazione dei redditi il domicilio fiscale e l’indirizzo (come si è visto, la precisazione dell’indirizzo è necessaria, ove espressamente richiesto, soltanto a partire dalla modifica apportata dall’art. 2, comma 7, lettera a) del decreto legge n 16 del 2012, convertito, con modificazioni, dalla legge n. 44 del 2012): la notificazione effettuata presso l’indirizzo indicato nella dichiarazione dei redditi deve ritenersi valida, nonostante tale indicazione sia difforme rispetto alle risultanze anagrafiche. Ed invero, per quanto diffusamente rilevato sopra, l’indirizzo una volta specificato legittima l'Ufficio procedente ad eseguire le notifiche comunque nel domicilio fiscale per ultimo noto, ovvero, nel caso di specie, in quello risultante dalla dichiarazione dei redditi oggetto di accertamento;
17 viene, infatti, in rilievo il principio stabilito dall’art. 44 cod. civ., che prevede che «Il trasferimento della residenza non può essere opposto ai terzi di buona fede, se non è stato denunciato nei modi prescritti dalla legge (primo comma)». 2) l’ipotesi in cui il contribuente non ha indicato (perché non previsto dalla legge) nella dichiarazione dei redditi l’indirizzo: in questo caso il contribuente non è onerato di comunicare il cambio di residenza e, in ogni caso, a prescindere da tale comunicazione, la nuova residenza deve essere tenuta in considerazione in tema di notifiche decorsi trenta giorni dall’avvenuta variazione della residenza. Si applica la disposizione di cui all’art. 60, comma 3, del d.P.R. n. 600 del 1973, secondo la quale «Le variazioni e le modifiche dell’indirizzo hanno effetto, ai fini delle notifiche, dal trentesimo giorno successivo a quello dell’avvenuta variazione anagrafica». 4.14 In tale delineato ambito interpretativo, deve essere ricondotta la giurisprudenza di questa Corte che, anche di recente, ha affermato che «Come questa Corte (Cass. n. 17109 del 2014, Cass. n. 4997 del 2001) ha avuto occasione di affermare, dal combinato disposto degli artt. 58, comma 2, primo periodo ("le persone fisiche residenti nel territorio dello Stato hanno il domicilio fiscale nel comune nella cui anagrafe sono iscritte"), e 60, comma 3, primo periodo, d.p.r. n. 600 del 1973 ("le variazioni e le modificazioni dell'indirizzo non risultanti dalla - dichiarazione annuale hanno effetto, ai fini delle notificazioni, dal sessantesimo giorno successivo a quello dell'intervenuta variazione anagrafica"), discende che, agli effetti dell'applicazione delle imposte sui redditi, il contribuente-persona fisica, in ipotesi di mera variazione o modificazione dell'indirizzo del suo domicilio fiscale non è assoggettato - a differenza delle persone giuridiche, società od enti privi di personalità giuridica (art. 60 comma 3 secondo e terzo periodo) - ad alcuno specifico onere della relativa comunicazione all'ufficio tributario competente, in quanto è la stessa legge ad attribuire 18 efficacia, ai fini delle notificazioni di cui all'art. 60 comma 1, alla intervenuta variazione anagrafica dopo il decorso di un termine dilatorio, stabilito, con ogni evidenza, a favore degli uffici tributari che debbano eseguire una delle notificazioni stesse (v. anche Cass. n. 12310 del 2006)» (Cass., 22 dicembre 2021, n. 41137, citata, in motivazione). 4.15 Più specificamente, questa Corte ha affermato che «agli effetti dell'applicazione delle imposte sui redditi, il contribuente-persona fisica, in ipotesi di mera variazione o modificazione dell'indirizzo del suo domicilio fiscale, non è assoggettato - a differenza delle persone giuridiche, società od enti privi di personalità giuridica (art. 60, comma 3, secondo e terzo periodo) - ad alcuno specifico onere di comunicazione all'ufficio tributario competente, in quanto è la stessa legge ad attribuire efficacia, ai fini delle notificazioni di cui all'art. 60, comma 1, alla intervenuta variazione anagrafica dopo il decorso di un termine dilatorio (legittimamente previsto dal legislatore per agevolare l'attività degli uffici finanziari a tutela degli interessi di carattere generale di cui sono portatori, ma da contenere, secondo la citata sentenza dei giudici costituzionali, entro limiti idonei a tutelare anche il contribuente), essendo evidente che se un onere può porsi a carico del contribuente è, piuttosto, quello della iscrizione anagrafica della variazione o modificazione dell'indirizzo, secondo lo specifico ordinamento che la disciplina» (Cass., 2 marzo 2007, n. 4925, in motivazione;
Cass., 4 aprile 2001, n. 4997). 4.16 Nel caso in esame, l’avviso di accertamento è stato notificato in data 19 dicembre 2013, a Milano in via Monviso, n. 35 e lo stesso contribuente ha affermato, come già rilevato sopra, che questo corrispondeva all’indirizzo (via Monviso, n. 35) e domicilio fiscale (Milano) fornito nella dichiarazione dei redditi, circostanza questa che rende del tutto irrilevante il fatto che il contribuente risieda dal 22 dicembre 2011 a Milano, in via Pisacane, n. 16, non essendo opponibile 19 all’Ufficio la variazione dell’indirizzo in mancanza della prova che tale variazione fosse stata denunciata nei modi prescritti dalla legge. Il tutto, infatti, improntato al canone della buona fede e nel rispetto del principio dell'affidamento, espressamente richiamati dalla giurisprudenza di questa Corte, che devono conformare la condotta di entrambi i soggetti del rapporto tributario e nel cui ambito va ricondotta l’ulteriore circostanza che il ricorrente, ricevuto l’invito n. 100889/2013, in data 15 ottobre 2013 a Milano, in via Monviso, n. 35 (dunque due mesi prima della data del 19 dicembre 2013 e, comunque, dopo quasi due anni dalla variazione di residenza, avvenuta il 22 dicembre 2011), ha delegato un professionista a comparire avanti il responsabile del procedimento in data 7 novembre 2013, per fornire chiarimenti su alcune operazioni bancarie e, in quella sede, il professionista delegato dal ricorrente nulla è stato riferito in merito al cambio dell’indirizzo indicato nella dichiarazione dei redditi. Sul punto, peraltro, va evidenziato che il ricorrente si limita genericamente ad affermare di avere ricevuto la notizia dell’invito a comparire «casualmente e aliunde». La decisione dei giudici di secondo grado, laddove richiamano la notifica dell’invito n. 100889/2013 del 15 ottobre 2013, specificando che il contribuente nulla aveva eccepito alcunché in sede di contraddittorio endoprocedimentale tramite il suo delegato, è, dunque, conforme ai principi suesposti. La Commissione tributaria regionale correttamente ha ritenuto valida la notificazione dell’avviso di accertamento effettuata presso il domicilio fiscale (Milano) e l'indirizzo di via Monviso, n. 35; è pacifico, in atti, che il contribuente fosse iscritto nell’anagrafe e avesse il domicilio fiscale nel comune di Milano e la residenza in via Monviso, n. 35, quindi la notifica effettuata presso quel Comune e quell’indirizzo, entrambi indicati dallo stesso contribuente nella dichiarazione dei redditi è valida;
di contro, non risulta acquisita in atti alcuna prova del denunciato mutamento 20 dell’indirizzo nei modi di legge (fermo restando il domicilio fiscale nel Comune di Milano). Piuttosto, i due elementi fattuali certi, la presenza di un delegato del contribuente in data 7 novembre 2013 presso gli uffici dell’Agenzia delle Entrate e la ricezione dell’atto da parte del portiere fanno propendere per la sussistenza della buona fede in capo all’Ufficio. In conclusione, una volta che il contribuente ha assolto all’onere di indicare nella dichiarazione dei redditi il domicilio fiscale, specificando anche la residenza (Milano, via Monvisio, n. 35), il mancato adempimento dell’onere di comunicare nei modi di legge la variazione della residenza (con conseguente annotazione della stessa nei registri anagrafici), legittima l'Ufficio procedente ad eseguire le notifiche comunque nel domicilio fiscale e luogo di residenza dichiarati dal contribuente e per ultimo noti. 5. Per le ragioni di cui sopra, il ricorso deve essere rigettato e il ricorrente va condannato al pagamento delle spese processuali, sostenute dalla Agenzia controricorrente e liquidate come in dispositivo, nonché al pagamento dell'ulteriore importo, previsto per legge e pure indicato in dispositivo. 5.1 Nessuna statuizione sulle spese va assunta nei confronti della società Equitalia Nord che non ha svolto difese.
P.Q.M.
La Corte rigetta il ricorso e condanna il ricorrente al pagamento, in favore della Agenzia controricorrente, delle spese del giudizio di legittimità, che liquida in euro 7.500,00 per compensi, oltre alle spese prenotate a debito. Ai sensi dell’art. 13, comma 1 quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall’art. 1, comma 17, della legge n. 228 del 2012, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte del ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a 21 quello dovuto per il ricorso principale, a norma del comma 1 bis, dello stesso articolo 13, ove dovuto. Così deciso in Roma, in data 17 ottobre 2023.